4.- La controvertida aplicación de incentivos fiscales en el IRPF como consecuencia de las aportaciones voluntarias realizadas a colegios concertados.

Como ya anticipamos en nuestra circular de marzo, la Administración Tributaria pone en duda que determinadas aportaciones que se están realizando a centros educativos concertados se identifiquen realmente como donativos, lo que constituye un requisito imprescindible para poder aplicar las deducciones en el IRPF reguladas en el artículo 19 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y en el artículo 68.3 b) de la LIRPF.

Nos parece interesante analizar los argumentos que pueden esgrimirse de cara a defender los donativos que puedan efectuarse a centros educativos concertados como deducibles como donaciones en el IRPF.

De cara a analizar la naturaleza de los pagos que los padres de los alumnos realizan a los centros concertados, conviene tener en cuenta que la Ley de Educación impide que los colegios concertados puedan percibir cuantías a cambio de la labor docente que realizan, así como obligar a las familias al pago de aportaciones a fundaciones o asociaciones. Igualmente, tampoco autoriza a dichos centros a fijar servicios obligatorios relacionados con la enseñanza por los que se exija una contraprestación a cambio.

Es remarcable que en la Ley 49/2002 no se recogen las diferencias existentes entre el concepto de donación y el de donativo. Puede decirse que, por lo general, un donativo se suele identificar con una entrega dineraria y de menor cuantía. Por su parte, las donaciones requieren una aceptación del donatario y suelen quedar recogidas por escrito. A pesar de ello, a los efectos de la Ley 49/2002, se pueden considerar conceptos utilizados de forma indistinta.

Conviene resaltar un detalle que puede resultar importante en la práctica. El artículo 17 de la Ley 49/2002 estipula que dan derecho a practicar deducción las donaciones y donativos que reúnan las características de irrevocables, puros y simples, añadiendo incluso, en el apartado segundo, que, en caso de revocación por alguna de las causas establecidas en el Código Civil, el donante ingresará los beneficios fiscales aplicados.

Tras lo expuesto podríamos resumir, que un donativo será puro, simple e irrevocable cuando, sencillamente, exista una transferencia de dinero sin que se le imponga a cambio al donatario una carga u obligación, ya sea presente o futura.

No obstante, conviene mencionar la postura adoptada por el Tribunal Superior de Justicia de Cataluña que no aceptó la consideración de donación de determinadas entregas de dinero —consideradas obligatorias, regulares y periódicas— que los padres de los alumnos realizaban a una fundación, pues, a su juicio, mediante las mismas se obtenía una contraprestación que redundaba en beneficios de los hijos de los donantes, en concreto, en un mejor servicio educativo. Para el citado órgano judicial lo anterior no quedaría desvirtuado por el hecho de que las donaciones beneficiaran a futuros alumnos, ni tampoco por la circunstancia de que algún padre no pagase la cuota y, por ello, no se expulsase a su hijo del colegio.

A pesar de lo apuntado por el TSJ de Cataluña, puede entenderse que, aunque los donativos que se produzcan adquirieran un alto grado de institucionalización y de conexión con el servicio recibido por los alumnos, se seguiría apreciando de manera incuestionable una voluntariedad en su pago —más aún cuando no se puede tratar, conforme a la Ley de Educación, de una contraprestación por la enseñanza—, lo que provocaría que el donativo no pierda la naturaleza de tal y, por ello, proceda la aplicación del incentivo en cuestión.

Unas reflexiones que afectan a la fiscalidad del donante:

Conviene volver a reiterar que la Ley de Educación prohíbe a los centros concertados la posibilidad de exigir a las familias cuotas obligatorias como consecuencia de su labor docente. Tampoco permite el establecimiento de determinados servicios obligatorios relacionados con dichas labores por los que se exija el pago de ciertas cuantías.

Si se aplica lo anterior, aun en el hipotético supuesto de que un centro exija el pago de una cuota, podría alegarse que ello no supone, en la práctica, un pago obligatorio. A modo de ejemplo y a la vista de la citada Ley de Educación, de producirse un impago, el centro no tendría la capacidad legal de expulsar al alumno justificando su decisión en esa falta de pago. Es decir, estaríamos ante una presunta obligación sin consecuencias frente a su incumplimiento —más allá que las que se le imputen al propio centro por infringir la citada Ley— para las familias que se aplican la deducción en el IRPF. El anterior es uno de los distintos motivos que demuestran el poder de decisión de los padres ante las exigencias de un colegio en relación a este extremo, lo que favorece que se vislumbre la inevitable voluntariedad del donante que ha sido cuestionada. A mayor abundamiento, dicha voluntariedad también podría apreciarse en el hecho de que una familia opte por un colegio en concreto —y por ello, por pagar las aportaciones que el centro pueda solicitar—, habiendo podido elegir entre varios.

También resulta sorprendente que la Administración Tributaria señale que algunos de los indicios que impedirían apreciar la existencia de una donación se refieren a la periodicidad de los pagos, su cuantía fija y al hecho de que se dejen de abonar cuando la escolarización concluya. Cualquier persona podría suscribir con una organización no gubernamental una donación periódica de igual cuantía, y no por ello parece que Hacienda cuestione la existencia de una donación.

De igual forma, se podrían plantear dudas en lo que afecta a la apreciación de una posible contraprestación. Para empezar, puede sostenerse que las aportaciones voluntarias que se hicieran, en ningún caso originarían derecho alguno para el pagador. Así pues, igual que el centro no tendría la posibilidad de expulsar a un alumno ante un impago, con base en el principio de gratuidad, tampoco un padre podría exigir, a modo de ejemplo, la modificación del profesorado, fundamentando su postura en su aportación, ni la devolución de esta última, fruto de su descontento.

Al mismo tiempo, en el supuesto de que la entidad sin fines lucrativos destinase fondos a otros fines de interés general, resultaría cuanto menos complejo determinar el destino específico que se le estaría dando a la aportación satisfecha por cada padre de alumno, en aras de concluir si de alguna de ellas deriva un beneficio directo o contraprestación para el donante. Se debe recordar que, como ya se ha detallado, la Ley 49/2002 no exige que una entidad sin fines lucrativos destine la totalidad de los fondos que reciba a fines de interés general.

Por otro lado, como ya se ha apuntado, comparando la deducción regulada en el artículo 19 de la Ley 49/2002 y la establecida en el artículo 68.3 b) de la LIRPF, se podría concluir que existe cierta flexibilidad en el concepto de donación requerido para esta última. Ello podría provocar que se tuviera que admitir la deducción de los donativos, satisfechos a determinadas entidades que no apliquen el Régimen Especial del Mecenazgo, aunque tuvieran un carácter remuneratorio.