5.- Cambios en la regulación de la llevanza de los libros registros en el IRPF.

En el BOE de 17 de julio de 2019, se ha publicado la Orden HAC/773/2019, de 28 de junio, por la que se regula la llevanza de los libros registros en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en vigor a partir del 18 de julio de 2019 y de aplicación a las anotaciones registrales correspondientes al ejercicio 2020 y siguientes, derogando su regulación anterior contenida en la Orden de 4 de mayo de 1993 por la que se regula la forma de llevanza y el diligenciado de los libros-registros en el IRPF.

Como es conocido el sistema de obligaciones contables y registrales está regulado en el artículo 104 de la Ley 35/2006 (LIRPF) y en el artículo 68 del Real Decreto 439/2007 (RIRPF):

• Los contribuyentes que desarrollen actividades empresariales cuyo rendimiento se determine en la modalidad simplificada del método de estimación directa, así como aquellos que realicen una actividad empresarial en estimación directa que, de acuerdo con el Código de Comercio, no tenga carácter mercantil, estarán obligados a la llevanza del libro registro de ventas e ingresos, el libro registro de compras y gastos y el libro registro de bienes de inversión.
• Los contribuyentes que ejerzan actividades profesionales cuyo rendimiento se determine en método de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades, estarán obligados a llevar un libro de ingresos, un libro de gastos, un libro registro de bienes de inversión y un libro registro de provisiones de fondos y suplidos.
• Los contribuyentes que realicen actividades empresariales cuyo rendimiento se determine mediante el método de estimación objetiva, en el caso de que deduzcan amortizaciones, estarán obligados a llevar un libro registro de bienes de inversión. Además, por las actividades cuyo rendimiento neto se determine teniendo en cuenta el volumen de operaciones habrán de llevar un libro registro de ventas o ingresos.
• Por último, las entidades en régimen de atribución de rentas que desarrollen actividades económicas llevarán unos únicos libros obligatorios correspondientes a la actividad realizada, sin perjuicio de la atribución de rendimientos que corresponda efectuar en relación con sus socios, herederos, comuneros o partícipes.

Su desarrollo se realizaba, como hemos indicado, mediante la Orden de 4 de mayo de 1993, la cual necesitaba de una actualización y revisión de su contenido dadas las modificaciones introducidas en el IRPF desde su aprobación, si bien fue objeto de dos modificaciones llevadas a cabo por la Orden de 4 de mayo de 1995 y la Orden de 31 de octubre de 1996.

La nueva norma reglamenta a lo largo de 13 artículos las obligaciones de llevanza de libros registros por parte de empresarios y profesionales, contribuyentes del IRPF, salvo respecto de aquellos que, de acuerdo con lo establecido en el artículo 68.2 del RIRPF estén obligados a llevar contabilidad ajustada al Código de Comercio. Asimismo, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 68.10 del RIRPF, los contribuyentes distintos de los previstos en el apartado 2 de dicho precepto estarán obligados a llevar los libros registros establecidos en el mismo aun cuando, voluntariamente, lleven contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de Comercio.

PRINCIPALES NOVEDADES QUE SE INTRODUCEN EN LA NUEVA REGULACIÓN

A continuación, destacamos las principales novedades que se introducen en la nueva regulación:

• Necesidad de que, en las anotaciones en los libros registros de ventas e ingresos y de compras y gastos se haga constar el NIF de la contraparte de la operación (nombre y apellidos, razón social o denominación completa y número de identificación fiscal del destinatario o del obligado a su expedición).
• Compatibilidad con otros libros: en esta actualización del contenido de los libros registro se ha tratado de dar cierta homogeneidad a la normativa con conceptos previstos en otros impuestos, como por ejemplo en materia de asientos resúmenes con el IVA. Así, en su artículo 12 se establece que los libros registros regulados en esta orden podrán ser utilizados a efectos del IVA, siempre que se ajusten a los requisitos que se establecen en el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre).
• Publicación por parte de la Agencia Tributaria en su página Web de un formato tipo de libros registros.

Y para finalizar exponemos un cuadro resumen de los libros obligatorios y sus particularidades.

• En caso de realización de varias actividades, se deben llevar libros independientes para cada una de ellas. Si los libros registro no se llevan en formato electrónico, se debe hacer constar en el primer folio la actividad a que se refieren.
• Cuando existan diversos establecimientos, cada establecimiento puede llevar sus propios libros registro en el que se anotarán por separado las operaciones efectuadas en cada uno de ellos, siempre que los asientos resúmenes se trasladen a los libros registros generales que deben llevarse en el domicilio fiscal.

• (*) Solo cuando deduzcan amortizaciones.

• (**) Cuando realicen actividades cuyo rendimiento neto se determine teniendo en cuenta el volumen de operaciones. En este libro, además del contenido establecido con carácter general (ver apartado 2 siguiente), deben incluirse las subvenciones corrientes y de capital incluyendo los criterios de imputación y las indemnizaciones.

• Si existen operaciones acogidas al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del IVA, se debe consignar separadamente el importe reintegrado de la compensación.

• Las entidades en régimen de atribución de rentas que desarrollen actividades económicas deben llevar unos únicos libros obligatorios correspondientes a la actividad realizada, en función del régimen de determinación del rendimiento neto de la actividad por el que la entidad haya optado o que, en su caso, le resulte aplicable, y sin perjuicio de la atribución de rendimientos que corresponda efectuar en relación con sus socios, herederos, comuneros o partícipes.

La Dirección General de Tributos en su consulta vinculante V0265-19 del pasado 10 de febrero de 2019 da respuesta a la consulta evacuada por un contribuyente, que ha venido practicando la deducción por inversión sobre su vivienda habitual que solicita el alta de la misma como vivienda de uso turístico, en previsión de un posible alquiler de dicha vivienda en el futuro. Hasta que llegue a darle ese uso, la referida vivienda va a continuar constituyendo, durante unos meses o años, su vivienda habitual.

El contribuyente plantea si el mero hecho de formalizar el alta como vivienda de uso turístico implicaría la pérdida del derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual, o ello no se producirá hasta el momento en que efectúe el primer alquiler.

Al respecto, la DGT señala que, siempre y cuando se cumplan todos los requisitos exigidos para la aplicación de esta deducción, el contribuyente podrá seguir practicando la deducción por inversión sobre la que hasta la fecha sigue siendo su vivienda habitual, hasta el momento en que la misma deje de constituir su residencia habitual, momento en el cual perderá la consideración de vivienda habitual, resultando irrelevante a estos efectos la formulación del alta de la misma como vivienda turística.