1.- Reflexiones para el cierre del año contable y fiscal 2019

A continuación, señalamos algunos aspectos a tener en cuenta en relación con el Impuesto sobre Sociedades y con el Impuesto sobre el Valor Añadido antes del cierre del ejercicio 2019.También nos referimos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

Control y seguimiento de los créditos fiscales pendientes de aplicación

Salvo raras excepciones, la mejor forma de optimización de los créditos fiscales es anticipar su utilización legal todo lo posible, dado que:

• El valor reconocido de todo crédito fiscal disminuye de acuerdo con el plazo previsible de utilización, lo cual incide, a su vez, en el valor contable de la empresa.
• De cara a una eventual negociación o discusión con terceros sobre el valor de mercado de la empresa, los activos fiscales suelen valorarse por debajo del nominal y los pasivos fiscales, por encima.

• El riesgo fiscal relacionado con los créditos fiscales es mayor cuanto más tiempo se mantienen sin aplicar, debido a discrepancias de criterio o a posibles cambios normativos y/o jurisprudenciales.

Sin embargo, ante un contexto de probable modificación del Impuesto sobre Sociedades que podría aumentar la base imponible en el periodo 2020 y siguientes, puede ser conveniente racionalizar la utilización de créditos fiscales que puedan ser revertidos en periodos futuros.

En este sentido, habrán de tenerse presentes las diferentes reglas y condiciones de aplicación de los distintos créditos fiscales como:

• Compensación de BIN.
• Otros créditos fiscales (I+D, actividades culturales, empleo, Reservas de Capitalización y Nivelación).
• Provisiones por insolvencias.

Distribución de dividendos y realización de plusvalías de cartera

Ante la perspectiva de una modificación de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, puede ser conveniente acordar la distribución de dividendos (se tratará normalmente de dividendos a cuenta) antes de final de año, en especial en aquellos grupos de sociedades en los que los dividendos se vayan repartiendo sucesivamente de forma ascendente en los distintos niveles societarios.

En este sentido, aunque se desconoce cuáles serían exactamente tales eventuales modificaciones del impuesto, debe recordarse que el Proyecto de Ley de Presupuestos Generales del Estado para el año 2019 (en adelante PLPGE-2019) que aprobó el Consejo de Ministros el pasado 11 de enero (gobierno del PSOE), establecía que la exención de los dividendos procedentes de la participación en sociedades -cuando dicha participación es de, al menos, un 5%, o su valor de adquisición es superior a 20 millones de euros, y tiene un año de antigüedad o éste se alcanza después del reparto -dejaría de ser plena, reduciéndose al 95% de la renta (la exención se pierde en un 5%, por tanto).

Por idéntica razón de aprovechamiento de la citada exención en su integridad, puede ser conveniente la realización antes de fin de año de plusvalías por transmisión de acciones o participaciones que cumplan las condiciones señaladas.

Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario (SOCIMI)

El PLPGE-2019 contenía también modificaciones en relación con el régimen fiscal especial de las SOCIMI que podrían aconsejar ciertas decisiones, teniendo en cuenta que:

• La entidad podría quedar sometida a un gravamen especial del 15% sobre el importe de los beneficios no distribuidos, teniendo dicho gravamen especial la consideración de cuota del Impuesto sobre Sociedades (ahora se encuentran sujetas en general a un tipo del 0%).
• La entidad seguiría estando sometida a un gravamen especial del 19% sobre el importe íntegro de los dividendos o participaciones en beneficios distribuidos a los socios con una participación en el capital social igual o superior al 5%, cuando dichos dividendos estén exentos o tributen a un tipo de gravamen inferior al 10% en sede de sus socios.

El Proyecto también contenía una reducción del tipo de dicho gravamen especial al 4,75% si los dividendos o participaciones en beneficios distribuidos procedieran de beneficios que previamente hubieran estado sujetos al gravamen del 15%.

IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO

Posible opción por el Régimen de Prorrata Especial en el IVA

Debemos valorar la conveniencia de optar en el IVA por un régimen de prorrata. En este sentido, cuando un sujeto pasivo realice actividades que limiten su derecho a deducir las cuotas soportadas del impuesto, aplicará la prorrata general del IVA. Sin embargo, como excepción puede aplicarse la prorrata especial en los siguientes supuestos:

• Cuando el sujeto pasivo opte por su aplicación.
• Obligatoriamente, cuando por aplicación de la prorrata general el importe de las cuotas deducibles en un año natural exceda en un 10% del que resultaría de aplicar la prorrata especial.

En la prorrata especial las cuotas soportadas en la adquisición de bienes y servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que dan derecho a deducir podrán deducirse íntegramente, mientras que las cuotas soportadas afectas a las actividades que no dan ese derecho, no se deducen en absoluto; y las cuotas soportadas en la adquisición de bienes y servicios comunes a uno y otro tipo de actividad se deducen en el porcentaje de la prorrata general aplicable.

La opción por la prorrata especial, si fuera lo más conveniente, debe realizarse en la última declaración-liquidación de 2019 (declaración de diciembre -o del último trimestre-, a presentar en enero), debiendo regularizarse las deducciones realizadas durante el año de opción, siendo factible que los distintos sectores diferenciados opten separadamente por prorratas general o especial.

La opción tiene una validez mínima de tres años naturales (incluido el año natural en que se ejercita) y mantiene su vigencia hasta su revocación.

La revocación podrá efectuarse en la última declaración de cada año natural, procediéndose en tal caso a la regularización de las deducciones practicadas durante el mismo.

Régimen de devolución mensual del IVA

Recuérdese que si durante el mes de noviembre se ha optado por el régimen de devolución mensual del IVA (REDEME), a partir de 2020 se estará obligado a cumplir con las obligaciones del sistema de Suministro Inmediato de Información (SII). Dicha obligación implicará que los libros registros de IVA (de facturas expedidas, de facturas recibidas, de bienes de inversión y de determinadas operaciones intracomunitarias) deberán llevarse a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, realizando el suministro electrónico de los registros de facturación mediante un servicio web o, en su caso, a través de un formulario electrónico, todo ello conforme con los campos de registro aprobados por Orden del Ministro de Hacienda.

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS

Distribución de dividendos. Realización de ganancias de patrimonio

Conviene recordar que el PLPGE-2019 tenía prevista una subida de tipos de gravamen que afectaba tanto a la base imponible general, como a la base imponible del ahorro del IRPF. En concreto, la base imponible del ahorro incorporaría un nuevo tramo, de manera que las rentas tributarían a un tipo de gravamen del 27% a partir de los 140.000 euros -hasta la fecha el tipo marginal máximo de esa tarifa es del 23%-.

En consecuencia, ante la eventual entrada en vigor de modificaciones tributarias que podrían elevar los tipos de gravamen aplicables en el IRPF en el periodo 2020, puede ser conveniente adelantar a fin de año la distribución de dividendos (serán normalmente dividendos a cuenta) y la realización de plusvalías en productos financieros u otros activos, por transmisión de los mismos que generen ganancias de patrimonio.

Por otra parte, debe recordarse que las pérdidas a incluir en la base imponible del ahorro, obtenidas por transmisión de elementos patrimoniales, podrán compensarse con ganancias patrimoniales también obtenidas por transmisión de activos. Cuando dichas ganancias se obtienen por transmisión de activos financieros, no hay obstáculo fiscal alguno a la recompra inmediata de los mismos, si fuera de interés para el contribuyente (en cambio, sí hay inconvenientes en transmisiones generadoras de pérdidas, con recompra de los activos transmitidos).