Deducciones generales de la cuota íntegra

1

La cuota líquida es el resultado de practicar sobre la cuota íntegra las deducciones previstas en la Ley del IRPF (LIRPF). Para ello, sobre las cuotas íntegras se aplican las siguientes deducciones:

a) Deducción por inversión en vivienda habitual. Régimen transitorio (parte estatal y parte autonómica).

b) La deducción por inversión en empresas de nueva o reciente creación (aplicable sobre la cuota íntegra estatal).

c) Las deducciones generales de la cuota [deducciones en actividades económicas, deducción por donativos, deducción por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla, deducción por actuaciones para la protección del Patrimonio Histórico Español y del Patrimonio Mundial y deducción por alquiler de vivienda habitual (régimen transitorio)].

La cuota líquida estatal se obtiene minorando la cuota íntegra estatal en el tramo estatal de la deducción por inversión en vivienda habitual (régimen transitorio), en el importe de la deducción por inversión en empresas de nueva o reciente creación y en el 50% de las deducciones generales de la cuota (el otro 50% se destina a minorar la cuota íntegra autonómica).

El actual modelo de financiación de las comunidades autónomas, en lo que respecta al IRPF, implica la existencia de una cuota líquida del Estado y una cuota líquida autonómica (de las comunidades donde resida el contribuyente), obteniéndose la cuota líquida total por la suma de ambas. Las deducciones generales que no puedan ser aplicadas por insuficiencia de la cuota íntegra estatal, no podrán deducirse de la cuota íntegra autonómica, y viceversa. Además, la aplicación de las deducciones en cuota no puede dar lugar a una cuota líquida negativa. El contribuyente deberá conservar la justificación formal de las deducciones que aplique.

2

2.1. Régimen transitorio (DT 18ª LIRPF)

La Ley 16/2012 suprimió, con efectos desde el 1-1-2013, tanto la deducción estatal por inversión en vivienda habitual como el tramo autonómico de la misma e incorporó una nueva DT 18ª a la LIRPF que permitirá seguir aplicando la deducción –en sus tramos estatal y autonómico–, conforme a la regulación vigente a 31-12-2012, a todos aquellos contribuyentes que, en los términos y con las condiciones que a continuación se analizarán, hubieran generado el derecho a su aplicación con anterioridad a 1-1-2013.

2.1.1.El régimen transitorio resultará aplicable cuando se cumplan los siguientes requisitos:

a) Tratándose de adquisición o construcción de la vivienda habitual, que la misma haya tenido lugar con anterioridad a 1-1-2013.

a.1) Adquisición: salvo prueba en contrario, el otorgamiento de la escritura pública determinará el momento en que se produce la adquisición de la vivienda.

a.2) Construcción o ampliación de la vivienda habitual: a) En el caso de obras de ampliación de la vivienda habitual: se exige que se hubieran satisfecho cantidades con anterioridad a 1-1-2013 y que las obras de ampliación estén terminadas antes del 1-1-2017. b) Respecto a la construcción de la vivienda habitual, la aplicación del régimen transitorio requiere que se hubieran satisfecho cantidades con anterioridad a 1-1-2013 para la construcción de la vivienda. Dentro del concepto de construcción, la norma distingue entre autopromoción y adquisición a un promotor de una vivienda en construcción.

b) En el caso de obras de rehabilitación de la vivienda habitual se exige: Que se hubieran satisfecho cantidades con anterioridad a 1-1-2013. Si bien se podría deducir que no es necesario el inicio de las obras antes de la fecha indicada, entendemos que la aplicación del régimen transitorio requeriría que las obras se hubieran iniciado con anterioridad a 1-1-2013 y que, con anterioridad a dicha fecha, se hubieran satisfecho cantidades por las mismas. En cualquier caso, las obras de rehabilitación han de estar terminadas antes del 1-1-2017.

c) En el caso de obras e instalaciones de adecuación de la vivienda habitual de las personas con discapacidad se exige: que los contribuyentes hubieran satisfecho cantidades con anterioridad a 1-1-2013, y que las obras o instalaciones estén concluidas antes del 1-1-2017.

2.1.2.Cuenta vivienda

Las cantidades depositadas en una cuenta vivienda a partir de 1-1-2013 en ningún caso generarán derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual. La única previsión que contiene la DT 18ª de la LIRPF respecto de las cuentas vivienda es la que posibilitó a los contribuyentes que hubieran aplicado la deducción por cantidades depositadas en cuentas vivienda con anterioridad a 1-1-2013, a optar entre:

a) Mantener las deducciones aplicadas con anterioridad a 2013, si bien la consolidación de tales deducciones queda condicionada al cumplimiento de los requisitos previstos en la norma (artículos 68.1.1º de la LIRPF y 56 del Reglamento del IRPF-RIRPF), en su redacción vigente a 31-12-2012. En tal supuesto, también habrían generado derecho a la aplicación de la deducción las cantidades depositadas en cuenta vivienda en 2012. El incumplimiento de los requisitos exigidos conllevaría la obligación del contribuyente de regularizar su situación tributaria en la declaración correspondiente al ejercicio en que aquél se hubiese producido, reintegrando, además, los intereses de demora.

b) Regularizar las deducciones practicadas hasta el ejercicio 2011 en la declaración-liquidación del ejercicio 2012, sumando a la cuota líquida estatal y a la cuota líquida autonómica de este último ejercicio las deducciones practicadas hasta 2011, sin intereses de demora. Era requisito necesario para acogerse a esta regularización sin devengo de intereses de demora que a 1-1-2013 no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años desde la apertura de la cuenta.

2.1.3.Normas comunes a las distintas modalidades de deducción

La DT 18ª de la LIRPF contiene tres normas comunes aplicables a las distintas modalidades de deducción:

a) Será necesario que por la misma vivienda se hubiera aplicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con cantidades satisfechas en un período impositivo anterior a 1-1-2013. No obstante, si las cantidades satisfechas con anterioridad a dicha fecha no permitieron la aplicación de la deducción por aplicación de lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de la LIRPF en su redacción vigente a 31-12-2012, una vez superado el límite, se podrá aplicar la deducción al amparo del régimen transitorio.

b) Cuando resulte aplicable el régimen transitorio contemplado en la DT 18ª de la LIRPF, la deducción se regirá por la normativa vigente a 31-12-2012. Respecto del tramo autonómico, resultarán aplicables los porcentajes que hayan sido aprobados por la comunidad autónoma de residencia.

c) Estarán obligados, en todo caso, a presentar la declaración de IRPF los contribuyentes que, en aplicación de la DT 18ª de la LIRPF, ejerciten el derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual.

2.2. Cuestiones generales

No obstante, la supresión de la deducción por vivienda habitual, la disposición transitoria decimoctava de la LIRPF mantiene tres de las cuatro modalidades de deducción por inversión en vivienda que hasta 2012 regulaba el artículo 68.1 de la mencionada ley:

Adquisición o rehabilitación de vivienda habitual

Construcción o ampliación de la vivienda habitual

Obras e instalaciones de adecuación de la vivienda habitual del contribuyente por razón de discapacidad

Por ello, realizamos en adelante un análisis sucinto del régimen de esta deducción.

2.2.1.Concepto de vivienda habitual

2.2.1.1. Aspecto objetivo

La normativa del IRPF limita el concepto de vivienda, a efectos de la deducción, a una edificación–excluye cualquier automóvil o embarcación–. Se consideran vivienda, a efectos de la deducción, las plazas de garaje, jardines, parques, piscinas e instalaciones deportivas y, en general, los anexos o cualquier otro elemento que no constituya la vivienda propiamente dicha, siempre que se adquieran conjuntamente con la vivienda. En el caso particular de las plazas de garaje, el RIRPF las considera vivienda a efectos de la deducción, siempre que se adquieran conjuntamente con ésta y hasta un máximo de dos.

2.2.1.2. Aspecto temporal

2.2.1.2.1. Plazo de residencia. La normativa del IRPF considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

Ahora bien, dicha normativa, en su redacción vigente hasta 31-12-2012, regula como causas justificativas del incumplimiento del plazo de tres años las siguientes: fallecimiento del contribuyente, celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, cambio de empleo u otras análogas justificadas.

Para la aplicación de la deducción, es necesario, además de lo anterior, un cambio de domicilio.

El incumplimiento del plazo conllevará la pérdida de las deducciones, debiendo regularizar las mismas en la declaración-liquidación del ejercicio en que se produzca el incumplimiento. Ahora bien, cuando el contribuyente no estuviera obligado a presentar declaración en el ejercicio en que se produce el incumplimiento, deberá presentar declaraciones complementarias de los ejercicios en que se aplicó indebidamente la deducción.

Por el contrario, la concurrencia de algunas de las circunstancias que justifican el cambio de domicilio con anterioridad al plazo de tres años permitirá que no se pierdan las deducciones practicadas.

2.2.1.2.2. Plazo de ocupación. La vivienda debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente en un plazo de doce meses, contado a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

Sin embargo, el RIRPF contempla –en su redacción vigente hasta el 31-12-2012– una serie de circunstancias que justifican el incumplimiento del plazo de doce meses para la ocupación de la vivienda, sin que ésta pierda su carácter de habitual:

a) Fallecimiento del contribuyente.

b) Cuando concurran circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda.

c) Cuando el contribuyente disfrute de una vivienda habitual por razón de cargo o empleo (público o privado) y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización. En tal caso, el plazo de ocupación comenzará a contarse a partir de la fecha del cese en el empleo.

El incumplimiento, sin causa justificada, del plazo de ocupación de la vivienda, determina que no se pueda aplicar la deducción por inversión en vivienda y que se pierdan las deducciones que, en su caso, se hubieran aplicado con anterioridad, debiendo el contribuyente regularizar las mismas en la forma prevista en el artículo 59 del RIRPF. En cuanto al efecto del incumplimiento del plazo de doce meses por concurrir alguna de las circunstancias permitidas, resulta necesario distinguir:

a) En caso de fallecimiento, se respetarán las deducciones aplicadas o que tuviera derecho a aplicar el contribuyente hasta el momento del fallecimiento.

b) Cuando concurra alguna circunstancia excepcional que necesariamente impida la ocupación de la vivienda en el plazo de doce meses (celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, etcétera), decaerá el derecho a aplicar la deducción mientras subsista la causa que impide la ocupación.

c) Cuando el contribuyente, antes del transcurso del plazo de doce meses para la ocupación de la vivienda, pase a disfrutar de una vivienda por razón de empleo o cargo, a su vez resulta necesario distinguir:

1. Durante el período en que se disfruta la vivienda por razón de empleo o cargo, la vivienda adquirida por el contribuyente es objeto de utilización. Idénticas consecuencias que las previstas en el apartado b) anterior, con la particularidad de que no se produciría una suspensión del cómputo del plazo para la ocupación, sino que éste comenzaría a contar nuevamente en su totalidad, a partir de la fecha del cese en el empleo o cargo. A partir de esta última fecha, el contribuyente podría aplicar la deducción por las cantidades satisfechas siempre que ocupara la vivienda en el plazo de doce meses desde el cese y cumpliera los restantes requisitos exigidos.

2. Durante el período en que se disfruta de la vivienda por razón de empleo o cargo, la vivienda adquirida por el contribuyente no es objeto de utilización. En tal caso, el contribuyente podría seguir aplicando la deducción respecto de las cantidades satisfechas mientras ejerciera el cargo, si bien para mantener la aplicación de tales deducciones debería ocupar la vivienda en el plazo de doce meses, contados desde la fecha del cese.

2.2.1.2.3. Pluralidad de viviendas habituales. Cuando un contribuyente resida parte de la semana en un municipio y parte en otro, disponiendo en ambos de viviendas de su propiedad, sólo una de ellas tendrá la calificación de vivienda habitual, siendo aquélla en la que resida durante más tiempo a lo largo del período impositivo.

Esto no impide que un mismo contribuyente pueda tener sucesivamente más de una vivienda habitual, de forma que, en un mismo período impositivo, con las particularidades que se expondrán, se genere derecho a la aplicación de la deducción por dos viviendas distintas.

Adicionalmente, la realidad muestra que no siempre todos los miembros de una unidad familiar pueden residir habitualmente en la misma vivienda. Cabe la posibilidad, y así lo ha admitido la Dirección General de Tributos (DGT), que dentro de una misma unidad familiar existan dos viviendas habituales, si bien, en tal caso, cada cónyuge tendrá una única vivienda habitual, y, por tanto, generará derecho a la aplicación de la deducción exclusivamente por ésta. Independientemente de la forma de tributación (individual o conjunta), resulta importante determinar cuál sea el régimen económico del matrimonio y quién adquiere una y otra vivienda, pudiendo distinguirse:

a) El régimen económico es el de separación de bienes. Cada cónyuge aplicará la deducción por el 100% de las cantidades satisfechas para la adquisición de su vivienda habitual, siempre que ésta tenga carácter privativo.

b) El régimen económico es el de sociedad de gananciales y ambas viviendas se adquieren con carácter ganancial. Cada cónyuge adquiere el 50% de cada vivienda, sin embargo, sólo puede aplicar la deducción respecto de la que –para él– constituya la vivienda habitual. Ello provocará que cada cónyuge aplique la deducción exclusivamente por el 50% de las cantidades satisfechas para la adquisición de su vivienda habitual, sin que pueda aplicar la deducción por el 50% de las cantidades invertidas en la adquisición de la vivienda habitual del otro cónyuge.

c) El régimen económico es el de sociedad de gananciales pero cada cónyuge adquiere con carácter privativo la que constituye su vivienda habitual. Las consecuencias serían las mismas que las previstas en el apartado a) anterior.

2.2.2.Supuestos de nulidad matrimonial, divorcio o separación judicial

Cuando el cónyuge que abandona el hogar familiar, con motivo de una ruptura matrimonial, se ve obligado a continuar pagando, al menos, parte del importe correspondiente al préstamo concedido para la adquisición de la vivienda que seguirá ocupando el otro cónyuge y, en su caso, los hijos de ambos, dicha vivienda deja de constituir la residencia habitual para el cónyuge que la abandona quedando inhabilitado para la aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual.

Para facilitar la aplicación de la deducción en tales supuestos, el artículo 68.1.1.º de la LIRPF en su redacción vigente a 31-12-2012 disponía: “En los supuestos de nulidad matrimonial, divorcio o separación judicial, el contribuyente podrá seguir practicando esta deducción, en los términos que reglamentariamente se establezcan, por las cantidades satisfechas en el período impositivo para la adquisición de la que fue durante la vigencia del matrimonio su vivienda habitual, siempre que continúe teniendo esta condición para los hijos comunes y el progenitor en cuya compañía queden”.

El desarrollo reglamentario se limitó a reproducir el precepto legal, añadiendo que “también podrá practicarse deducción por las cantidades satisfechas, en su caso, para la adquisición de la vivienda que constituya o vaya a constituir su vivienda habitual, con el límite conjunto de 9.015 euros anuales”. Tras la modificación introducida en el artículo 68.1 de la LIRPF por el RDL 20/2011, debe entenderse que el límite conjunto fijado en el precepto reglamentario es de 9.040 euros anuales.

Respecto a la aplicación de la deducción en los supuestos que estamos analizando, cabe efectuar las siguientes precisiones:

a) Al contribuyente que, como consecuencia de la separación, nulidad o divorcio, se ve obligado a abandonar el domicilio familiar, se le permite la aplicación de la deducción, eximiéndole del cumplimiento del requisito de que las cantidades satisfechas por la adquisición de la vivienda habitual lo sean para aquélla que constituya su residencia habitual, pero no de los restantes requisitos.

b) La adquisición de la vivienda tuvo que producirse antes de 1-1-2013 y con anterioridad a la nulidad, separación o divorcio y tuvo que tener la consideración, durante la vigencia del matrimonio, de vivienda habitual, por lo que debió llegar a ocuparla como tal. No obstante, no será exigible que hubiera residido en dicha vivienda al menos tres años, ya que la separación matrimonial es una de las causas que dispensan de la obligación de mantener dicho plazo.

c) Si bien de la literalidad del precepto podría concluirse que es requisito para la aplicación de la deducción la existencia de hijos comunes del matrimonio, entendemos que aun cuando éstos no existan, o existiendo no continúen viviendo en la vivienda habitual de sus progenitores, resultará aplicable la deducción.

d) No se vincula la aplicación de la deducción a la realización de pagos que se correspondan con préstamos para la adquisición del inmueble.

e) La deducción será aplicable siempre y cuando los pagos correspondan a la adquisición de la vivienda que, vigente el matrimonio, constituyó la residencia habitual de ambos cónyuges y, en su caso, de los hijos comunes.

f) El precepto reglamentario aclaró que en el supuesto de que el cónyuge que abandona la vivienda familiar adquiera una nueva vivienda que pase a constituir su residencia habitual, puede aplicar la deducción por ambas viviendas, si bien limitando la base de deducción para ambas al límite conjunto de 9.040 euros anuales. Por otra parte, la DGT ha aclarado que la aplicación de la deducción no procede en los supuestos de ruptura de parejas de hecho, ya que la norma de manera expresa únicamente prevé su aplicación en los supuestos de nulidad matrimonial, divorcio o separación judicial.

2.2.3.Límite máximo de inversión deducible

Para las modalidades de deducción por adquisición o rehabilitación y construcción o ampliación de la vivienda habitual, la base máxima conjunta de deducción se establece en 9.040 euros anuales.

Para la modalidad de deducción por obras de adecuación de la vivienda a personas con discapacidad, la base máxima de deducción se fija en 12.080 euros anuales. Este límite es independiente del anterior de 9.040 euros establecido para el resto de modalidades de deducción por inversión en la vivienda habitual.

En ambos casos, los eventuales excesos de las cantidades invertidas sobre dichos importes no pueden trasladarse a ejercicios futuros.

2.2.4.Comprobación de la situación patrimonial

La LIRPF, en su redacción vigente a 31-12-2012, exige, como requisito para la aplicación de la deducción por inversión en vivienda, por cuenta ahorro-empresa y por inversión en empresas de nueva o reciente creación, que el importe comprobado del patrimonio del contribuyente al finalizar el período de la imposición exceda del valor que arrojase su comprobación al comienzo del mismo, al menos en la cuantía de las inversiones realizadas, sin computar los intereses y demás gastos de financiación.

La comparación del patrimonio final y al comienzo del periodo se realizará en función del valor de adquisición de la totalidad de los bienes y derechos que integran el patrimonio del contribuyente, incluyendo los exentos en el Impuesto sobre el Patrimonio, sin que se computen, por tanto, las variaciones patrimoniales que al final del mismo sigan formando parte del patrimonio del contribuyente.

2.3. Adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual

2.3.1.Concepto de adquisición de vivienda

Para la aplicación de la deducción, se exige la adquisición del derecho de propiedad o pleno dominio de la vivienda habitual, por lo que la adquisición de la nuda propiedad, usufructo o cualquier otro derecho real de goce o disfrute sobre la misma no da derecho a la deducción citada.

La necesidad de que se adquiera el derecho de propiedad de la vivienda no implica que deba adquirirse el 100% de la misma. En cualquier caso, debe tenerse en cuenta que para que un contribuyente pueda aplicarse la deducción por inversión en vivienda, las cantidades que satisfaga deben corresponder a la adquisición de su porcentaje de propiedad y que la vivienda ha de tener el carácter de habitual.

2.3.2.Conceptos excluidos del ámbito de la deducción

No tienen la consideración de adquisición de vivienda a efectos de aplicar la deducción:

a) Los gastos de conservación o reparación.

b) Las mejoras.

c) La adquisición de plazas de garaje, jardines, parques, piscinas e instalaciones deportivas y, en general, los anexos o cualquier otro elemento que no constituya vivienda propiamente dicha, siempre que se adquieran independientemente de ésta.

2.3.3.Concepto de rehabilitación de vivienda

Se considera rehabilitación de vivienda las obras que tengan por objeto la reconstrucción de la vivienda mediante la consolidación y el tratamiento de las estructuras, fachadas o cubiertas y otras análogas siempre que el coste global de las operaciones de rehabilitación exceda del 25% del precio de adquisición si se hubiese efectuado ésta durante los dos años anteriores a la rehabilitación o, en otro caso, del valor de mercado que tuviera la vivienda en el momento de su rehabilitación. A estos efectos, se descontará del precio de adquisición o del valor de mercado de la vivienda la parte proporcional correspondiente al suelo. También se considerará rehabilitación las obras que hubieran sido calificadas o declaradas de actuación protegida en materia de rehabilitación de viviendas.

2.3.4.Base de deducción

2.3.4.1. Regla general

Con carácter general, la base de deducción está constituida por las cantidades satisfechas durante el ejercicio para la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual, sin perjuicio de la aplicación del límite máximo de 9.040 euros o del que pudiera resultar de la comprobación de la situación patrimonial del contribuyente.

Para que las cantidades destinadas a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual formen parte de la base de deducción debe tratarse de cantidades efectivamente satisfechas. Entre las cantidades que generan derecho a la deducción, se incluye tanto el precio de adquisición de la vivienda o coste específico de realización de las obras de rehabilitación, como aquellos gastos que, siendo por cuenta del adquirente, estén directamente relacionados con la adquisición o rehabilitación. Cuando la adquisición o rehabilitación de la vivienda se financie, en todo o en parte, con préstamos, las cantidades objeto de financiación se entenderán invertidas a medida que se amorticen los préstamos concedidos. En tales casos, formarán parte de la base de deducción las cantidades satisfechas para amortización del principal y los intereses (también los instrumentos de cobertura del riesgo del tipo de interés, las cuotas de seguros de vida y de incendios incluidos en las condiciones del préstamo hipotecario).

No se incluirán en la base de deducción las cantidades pagadas por el contribuyente en 2019 por la cláusula suelo de su préstamos hipotecario, siempre que se hubiera alcanzado un pacto con la entidad para la devolución de esos importes o esta se tenga que ejecutar por sentencia o laudo arbitral, antes de la presentación de la declaración del IRPF 2019.

2.3.5.Cuantía de la deducción

La cuantía de la deducción en cuota será el resultado de aplicar a la base de deducción el porcentaje fijado en la LIRPF en su redacción vigente a 31-12-2012, que ascendía al 7,5%, sin perjuicio de los porcentajes de deducción que a dicha fecha hubieran aprobado las comunidades autónomas para el tramo autonómico (7,5%, salvo en determinados supuestos en Cataluña, en los que se incrementa al 9%).

2.4. Construcción o ampliación de la vivienda habitual

2.4.1.Ampliación de la vivienda habitual

La aplicación de la deducción por obras de ampliación al amparo de lo dispuesto en la DT 18ª de la LIRPF exige que se hubieran satisfecho por tales obras cantidades con anterioridad a 1-1-2013 y que las obras de ampliación estén terminadas antes de 1-1-2017.

A efectos de la aplicación de la deducción, se considera ampliación de vivienda el aumento de su superficie habitable, mediante cerramiento de parte descubierta o por cualquier otro medio, de forma permanente y durante todas las épocas del año. Dicho aumento deberá ser permanente y no ocasional.

La base de deducción estará constituida por el importe de las obras necesarias para llevar a cabo la ampliación. En el caso de utilización de financiación ajena para la ampliación, formarán parte de la base de deducción las cantidades satisfechas para amortización del principal y los intereses. Todo ello, sin perjuicio de la aplicación del límite máximo de 9.040 euros o del que pudiera resultar de la comprobación de la situación patrimonial del contribuyente. Cuando, juntamente con las obras de ampliación, se realicen otro tipo de obras que no sean consecuencia directa de la citada ampliación, el coste de éstas no dará derecho a deducción. La cuantía de la deducción será el resultado de aplicar sobre el coste de las obras de ampliación el porcentaje del 7,5% para la deducción estatal y el fijado por la comunidad autónoma de residencia o, en su defecto, el 7,5% para el tramo autonómico.

2.4.2.Construcción de la vivienda habitual

Para la aplicación del régimen transitorio de la DT 18ª a la modalidad de deducción por construcción de la vivienda habitual, se requiere que se hubieran satisfecho cantidades con anterioridad a 1-1-2013 para la construcción de la vivienda.

A efectos de la deducción, dentro del concepto de construcción de vivienda habitual, el RIRPF distingue dos supuestos:

a) La intervención del contribuyente como promotor de su propia vivienda habitual.

b) La adquisición a un promotor de una vivienda en construcción, efectuando al mismo la entrega de cantidades a cuenta durante el período de construcción.

En ambos casos, el RIRPF exige que las obras finalicen en el plazo de cuatro años desde el inicio de la inversión. El RIRPF contempla dos supuestos en los que se admite la ampliación del plazo inicial de cuatro años, sin pérdida de las deducciones practicadas con anterioridad:

a) Situación de concurso del promotor: cuando se declare al promotor de las obras en situación de concurso y ello impida la finalización de las obras o la entrega de la vivienda en el plazo de cuatro años, el plazo queda ampliado automáticamente en otros cuatro años.

b) Circunstancias excepcionales: cuando por circunstancias excepcionales distintas de las anteriores y no imputables al contribuyente se produzca la paralización de las obras de forma que éstas no puedan concluir en el plazo de cuatro años, el contribuyente podrá solicitar de la Administración la ampliación del plazo.

No se trata como en el caso anterior de una ampliación automática, sino de una solicitud de ampliación que formula el contribuyente y que ha de ser concedida por la Administración.

La base de deducción en esta modalidad estará constituida por las cantidades satisfechas durante el ejercicio para la construcción de la vivienda. Cuando se utilice financiación ajena, formarán parte de la base de deducción tanto la amortización del capital como los intereses y demás gastos derivados de aquélla, con el límite de 9.040 euros o del que pudiera resultar de la comprobación de la situación patrimonial del contribuyente.

La cuantía de la deducción será el resultado de aplicar a la base de deducción el porcentaje del 7,5% para la deducción estatal y el fijado por la Comunidad Autónoma o, en su defecto, el 7,5% para el tramo autonómico (en determinados supuestos en Cataluña, se incrementa al 9%).

2.5. Cuentas vivienda

La modalidad de deducción por cantidades depositadas en cuentas vivienda desaparece a partir de 1-1-2013, de forma que las cantidades depositadas en una cuenta vivienda a partir de dicha fecha, no generarán derecho a la aplicación de la deducción.

2.6. Obras de adecuación de la vivienda habitual por razón de discapacidad

La aplicación de esta modalidad de deducción requerirá el cumplimiento de los siguientes requisitos:

a) Que se hubieran satisfecho cantidades para la realización de las obras e instalaciones de adecuación de la vivienda habitual de las personas con discapacidad con anterioridad a 1-1-2013.

b) Que las obras o instalaciones estén terminadas antes de 1-1-2017.

2.6.1.Obras e instalaciones que dan derecho a la deducción

Se entiende por obras e instalaciones de adecuación de la vivienda habitual de las personas con discapacidad, las siguientes:

a) Obras que impliquen una reforma del interior de la vivienda.

b) Obras de modificación de elementos comunes del edificio que sirvan de paso necesario entre la vía pública y la finca urbana, tales como escaleras, ascensores, pasillos, portales o cualquier otro elemento arquitectónico.

c) Obras necesarias para la aplicación de dispositivos electrónicos que sirvan para superar barreras de comunicación sensorial o de promoción de la seguridad.

Las obras e instalaciones de adecuación deben ser certificadas por el Instituto de Migraciones y Servicios Sociales (Imserso) u órgano competente de la comunidad autónoma en materia de valoración de minusvalías, como necesarias para la accesibilidad y comunicación sensorial que facilite el desenvolvimiento digno y adecuado de la persona con minusvalía.

2.6.2.Elementos subjetivos

Se puede aplicar la deducción por las cantidades satisfechas para la realización de obras e instalaciones de adecuación de la vivienda habitual por razón de discapacidad del propio contribuyente, de su cónyuge o de un pariente, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el tercer grado inclusive que conviva con él.

Los elementos subjetivos de esta modalidad de deducción son, por tanto, el discapacitado y el contribuyente que hace frente al coste de las obras e instalaciones, pudiendo o no coincidir en una misma persona ambas condiciones. La deducción podrá ser aplicada por el contribuyente que satisfaga el importe de las obras e instalaciones.

La norma exige que la vivienda sobre la que se realicen las obras e instalaciones sea la vivienda habitual del discapacitado y en aquellos casos en que no coincida la persona del discapacitado con la del pagador de las obras, ha de tratarse de la vivienda habitual tanto del discapacitado como del contribuyente que pretende aplicar la deducción. No es necesario para aplicar la deducción que la vivienda se use en calidad de propietario.

2.6.3.Base de deducción

La base de deducción está constituida por las cantidades satisfechas por el contribuyente durante el ejercicio por las obras e instalaciones descritas.

En caso de financiación ajena formará parte de la base de deducción tanto la amortización del capital como los intereses satisfechos. El límite máximo de inversión deducible es de 12.080 euros, siendo independiente del límite conjunto de 9.040 euros aplicable a las tres modalidades de deducción restantes.

2.6.4.Cuantía de la deducción

La cuantía de la deducción en cuota será el resultado de aplicar a la base de deducción el porcentaje señalado en la LIRPF en su redacción vigente a 31-12-2012, que para la deducción estatal queda fijado en el 10%, al igual que para el tramo autonómico que se establece en otro 10%, en defecto del que pueda aprobar cada comunidad autónoma (en Cataluña, se incrementa al 15%).

3

La Ley 14/2013, de apoyo a los emprendedores y su internacionalización introduce en el IRPF dos incentivos fiscales que pretenden favorecer la inversión en empresas de nueva o reciente creación. Esta deducción resulta aplicable respecto de las acciones y participaciones suscritas a partir del 29 de septiembre de 2013.

Por un lado, introduce una deducción en la cuota del IRPF, que se aplicará en su totalidad sobre la cuota íntegra estatal, y que pretende favorecer la captación por empresas de nueva o reciente creación de fondos propios procedentes de contribuyentes que, además del capital financiero, aporten sus conocimientos empresariales o profesionales (inversor de proximidad o ‘business angel’), o de aquéllos que solo estén interesados en aportar capital (capital semilla).

Se trata de una deducción que sólo se aplica en la cuota íntegra estatal.

3.1. Requisitos para la aplicación de la deducción (art. 68.1 LIRPF)

La deducción resultará aplicable cuando se invierta en la suscripción de acciones o participaciones en empresas de nueva o reciente creación y siempre que se cumplan los requisitos que analizamos a continuación, acreditándolos mediante certificación expedida por dicha entidad en el periodo impositivo en el que se produjo la adquisición.

3.1.1.Requisitos de la entidad en cuyas acciones o participaciones se materializa la inversión

a) Revestir la forma de Sociedad Anónima, Sociedad de Responsabilidad Limitada, Sociedad Anónima Laboral o Sociedad de Responsabilidad Limitada Laboral y no estar admitida a negociación en ningún mercado organizado. Ambos requisitos deberán cumplirse durante todos los años de tenencia de las acciones o participaciones.

b) Ejercer una actividad económica, disponiendo para ello de los necesarios medios materiales y personales y siempre y cuando:

1º. La actividad económica no viniera ejerciéndose anteriormente bajo otra titularidad.

2º. En ninguno de los períodos impositivos concluidos con anterioridad a la transmisión de la participación, la entidad tenga por actividad la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario.

c) El importe de los fondos propios no podrá ser superior a 400.000 euros en el inicio del período impositivo en que el contribuyente adquiera las acciones o participaciones. En el caso de entidades que formen parte de un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, el importe de los fondos propios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo.

3.1.2.Requisitos exigidos al contribuyente

a) Que las acciones o participaciones deben adquirirse en el mercado primario, es decir, mediante suscripción en el momento de la constitución de la entidad o en la ampliación de capital efectuada en los tres años siguientes a su constitución y permanecer en su patrimonio por un plazo superior a tres años e inferior a doce años.

b) Que la participación directa o indirecta del contribuyente, junto con la que posean su cónyuge o parientes, en línea recta o colateral, por consanguinidad o afinidad, hasta el segundo grado incluido, no puede exceder del 40% del capital social de la entidad o de sus derechos de voto, en ningún momento de la tenencia de la participación.

c) Que no se trate de acciones o participaciones en una entidad a través de la cual se ejerza la misma actividad que se venía ejerciendo anteriormente mediante otra titularidad.

3.1.3.Pérdida del derecho a deducción

a) Que las acciones o participaciones adquiridas no permanezcan en el patrimonio del contribuyente por un plazo superior a tres años e inferior a doce.

b) Que durante los años de tenencia de las acciones o participaciones la sociedad se transforme en un tipo jurídico diferente o sus valores se admitan a negociación en un mercado organizado.

c) Que en alguno de los periodos impositivos de la entidad, que haya concluido con carácter previo al de la transmisión de las acciones o participaciones, la empresa no ejerza una actividad económica con medios personales o materiales propios o tenga como actividad la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario.

d) Que durante algún día de los años naturales de tenencia de la acción o participación se supere el porcentaje señalado del 40% del capital social de la entidad o de sus derechos de voto.

Cuando se pierde el derecho a la deducción practicada, el contribuyente está obligado a la regularización de la situación, para lo cual debe sumar a la cuota líquida estatal devengada en el ejercicio en que se hayan incumplido los requisitos las cantidades indebidamente deducidas más los intereses de demora.

3.2. Base y cuantía de la deducción (art. 68.2 LIRPF)

La base de la deducción está formada por el valor de adquisición de las acciones o participaciones suscritas que cumplan los requisitos señalados, con el límite de 60.000 euros anuales.

La cuantía de la deducción será el resultado de aplicar a la base de la deducción el porcentaje del 30%, sin que quepa trasladar a ejercicios futuros las deducciones no aplicadas por insuficiencia de cuota en el ejercicio en que se genere el derecho a la deducción.

3.3. Comprobación de la situación patrimonial (art. 70 LIRPF)

Desde el 1-1-2016, con la Ley 26/2014, la aplicación de esta deducción requiere que el importe comprobado del patrimonio del contribuyente al finalizar el periodo de la imposición exceda del valor que arrojase a su comprobación al comienzo del mismo al menos en la cuantía de las inversiones realizadas. No se computan, a estos efectos, los incrementos y disminuciones de valor experimentados durante el periodo impositivo por los elementos patrimoniales que al final del mismo sigan formando parte del patrimonio del contribuyente.

3.4. Incompatibilidades (art. 68.1 LIRPF)

Cuando el contribuyente transmita acciones o participaciones y opte por la aplicación de la exención prevista en el artículo 38.2 de la LIRPF (que permite excluir de gravamen las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de acciones o participaciones por las que se hubiera practicado la deducción prevista en el ar-tículo 68.1 de la LIRPF), únicamente formará parte de la base de deducción correspondiente a las nuevas acciones o participaciones suscritas, la parte de la reinversión que exceda del importe total obtenido en la transmisión de aquéllas.

4

Los contribuyentes por IRPF que realicen actividades económicas podrán beneficiarse de los mismos incentivos y estímulos a la inversión empresarial que se establezcan en la normativa del Impuesto sobre Sociedades (LIS).

La LIS regula una serie de deducciones fiscales en la cuota íntegra para incentivar la realización de determinadas actividades (LIS artículos 35 a 38) con unas normas comunes a todas ellas, que podemos calificar de régimen general. Además, en determinadas ocasiones ligadas a acontecimientos especiales, una disposición con rango legal puede establecer otros incentivos fiscales, de carácter temporal, dirigidos a acontecimientos o actividades específicas, que pueden calificarse como régimen temporal o coyuntural. Y, por último, existe un régimen ligado a un territorio, Régimen especial de Canarias, que incentiva de manera particular las inversiones realizadas en el mismo.

4.1. Normas comunes

Aquellos contribuyentes del IRPF que ejercen actividades económicas que pueden aplicar los mismos incentivos fiscales que establece la LIS, han de tener en cuenta las siguientes particularidades:

a) No les resulta de aplicación la excepción a la aplicación del coeficiente límite para la deducción por I+D e IT y la posibilidad de su abono anticipado prevista para esta deducción y para la deducción por inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales.

b) Siguen resultando de aplicación la deducción por inversión en beneficios suprimida en el ámbito del IS a partir de 1-1-2015.

Tales beneficios fiscales son aplicables, en principio, exclusivamente a los contribuyentes que determinen el rendimiento neto de su actividad económica en régimen de estimación directa, normal o simplificada.

Las deducciones por incentivos a la inversión en actividades económicas que son aplicables en el IRPF se aplican con los mismos porcentajes y límites que establece la LIS. El límite conjunto que es de aplicación para las deducciones de régimen común, así como para las coyunturales -25% de la cuota, aumentando hasta el 50% en determinadas situaciones- también ha de ser tenido en cuenta en el IRPF.

4.2. Deducciones de régimen común

A partir del 1-1-2015 las deducciones de la cuota íntegra se redujeron de forma considerable, estableciéndose únicamente las siguientes deducciones:

Deducción por investigación y desarrollo e innovación tecnológica.

Deducción por creación de empleo a través del contrato de apoyo a emprendedores.

Deducción por producción cinematográfica y espectáculos en vivo.

Deducción por creación de empleo para trabajadores con discapacidad.

Deducción por inversión en beneficios –únicamente aplicable a los contribuyentes por IRPF–.

En cualquier caso, no todo el importe de la inversión efectuado es directamente deducible de la cuota íntegra, ya que únicamente puede aplicarse un determinado porcentaje, variando el valor del mismo en cada una de las modalidades, tal y como se puede ver en la tabla siguiente.

% Modalidad deducción

Producción cinematográfica española 25/20

Producción cinematográfica extranjera 20

Producción de espectáculos en vivo 20

Investigación y desarrollo (1) 25/42/8 17 adicional

Innovación tecnológica 12

Inversión en beneficios art.37 TRLIS (Rendimientos netos de actividades económicas de 2014 que en 2019 se invierten en elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias de acuerdo con un plan especial de inversión aprobado por la Administración Tributaria) 10/5

Inversión en beneficios 5/2,5

Creación de empleo (2)3.000 €/50% prestación por desempleo

Creación de empleo para 9.000/ trabajadores con discapacidad 12.000 €/ persona/año

(1) Adicionalmente existe una deducción por gastos en personal investigador cualificado y otra deducción sobre las inversiones en elementos del inmovilizado material e intangible.

Las mencionadas deducciones están sujetas a un límite conjunto al objeto de que no puedan absorber la totalidad de la cuota del periodo. El límite general se sitúa en el 25% de la cuota semilíquida –cuota íntegra del periodo minorada en el importe de las deducciones por inversión en vivienda en régimen transitorio, por inversión en empresas de nueva o reciente creación y por actuaciones para la protección y difusión del Patrimonio Histórico Español y Patrimonio Mundial–. Aunque este puede incrementarse hasta un 50% cuando el importe de la deducción por actividades de I+D e innovación tecnológica, exceda del 10% de la cuota semilíquida.

En caso de no poder aplicar todas las deducciones, dichas deducciones pueden aplicarse en los quince años siguientes, si bien en cada uno de los años debe respetarse el límite conjunto que corresponda.

(2) Las deducciones por creación de empleo del artículo 37 de la LIS solo podrán aplicarse a las contrataciones realizadas través de contratos de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a los emprendedores que se hayan celebrado antes del 1 de enero de 2019, ya que estos contratos fueron suprimidos a partir de esa fecha.

4.3. Deducciones de régimen temporal o coyuntural

Con motivo de la celebración de determinados eventos, se establece unos regímenes fiscales especiales de carácter temporal y ámbito de aplicación limitado, dirigidos a estimular la participación privada en la promoción y objetivos de estos acontecimientos. En el ejercicio 2019, pueden acogerse a los regímenes especiales de deducciones las inversiones y gastos realizados en dicho ejercicio que estén vinculados a los siguientes eventos:

1. 200 Aniversario del Teatro Real y el Vigésimo Aniversario de la reapertura del Teatro Real; 2. VIII Centenario de la Universidad de Salamanca; 3. II Centenario del Museo Nacional del Prado; 4. XX Aniversario de la Reapertura del Gran Teatro del Liceo de Barcelona y el bicentenario de la creación de la Societat d’Accionistes; 5. Prevención de la Obesidad. Aligera tu vida; 6. Programa de preparación de los deportistas españoles de los Juegos de Tokio 2020; 7. XXV Aniversario de la Casa América; 8. World Roller Games Barcelona 2019; 9. Madrid Horse Week 17/19; 10. La Liga World Challenge; 11. V Centenario de la expedición de la primera vuelta al mundo de Fernando de Magallanes y Juan Sebastián Elcano; 12. XXV Aniversario de la declaración por la Unesco de Mérida como Patrimonio de la Humanidad; 13. Campeonatos del Mundo de Canoa 2019; 14. 250 Aniversario del Fuero de Población de 1767 y Fundación de las Nuevas Poblaciones de Sierra Morena y Andalucía; 15. IV Centenario del nacimiento de Bartolomé Esteban Murillo; 16. IV Centenario de la Plaza Mayor de Madrid; 17. VII Centenario del Archivo de la Corona de Aragón; 18. Plan de Fomento de la Lectura (2017-2020); 19. Plan 2020 de Apoyo a los Nuevos Creadores Cinematográficos y a la conservación y difusión de la historia del cine español; 20. 40 Aniversario del Festival Internacional de Teatro Clásico de Almagro; 21. Beneficios fiscales aplicables al I Centenario del Parque Nacional de Ordesa y Monte Perdido; 22. Beneficios fiscales aplicables al I Centenario del Parque Nacional de los Picos de Europa; 23. 75 Aniversario de la Escuela Diplomática; 24. 40 Aniversario de la Constitución Española; 25. 50 aniversario de Sitges-Festival Internacional de Cine Fantástico de Catalunya; 26. Plan Decenio Milliarium Montserrat 1025-2025; 27. 50 Edición del Festival Internacional de Jazz de Barcelona; 28. Centenarios del Real Sitio de Covadonga; 29. Campeonato Mundial Júnior Balonmano Masculino 2019; 30. Andalucía Valderrama Masters; 31. La Transición: 40 años de Libertad de Expresión; 32. Barcelona Mobile World Capital; 33. Ceuta y la Legión, 100 años de unión; 34. Campeonato del Mundo de Triatlón Multideporte Pontevedra 2019; 35. Campeonato Mundial Balonmano Femenino 2021; 36. Bádminton World Tour; 37. Nuevas Metas; 38. Barcelona Equestrian Challenge (3ª Edición); 39. Universo Mujer II Logroño 2021, nuestro V Centenario; 40. Año Santo Jacobeo 2021; 41. VIII Centenario de la Catedral de Burgos 2021; 42. Deporte Inclusivo; 43. España, Capital del Talento Joven; 44. Conmemoración del Centenario de la Coronación de Nuestra Señora del Rocío (1919-2019).

4.4. Deducciones por inversiones en Canarias

El régimen especial de deducción por inversiones en Canarias es aplicable a las personas físicas que realicen actividades económicas en Canarias, cuando así lo permita la normativa general –cálculo del rendimiento neto en estimación directa–.

La deducción a aplicar por inversiones tiene como límite máximo un coeficiente, que opera sobre la cuota líquida, que ha de ser siempre superior al 80% al que para cada modalidad se fije en el régimen común, con un diferencial mínimo de 35 puntos porcentuales. La inversión en activos fijos nuevos tiene un límite del 50%, mientras que para el resto de modalidades de inversión el límite se sitúa en el 60% de la cuota líquida del periodo, pudiéndose elevarse el mismo hasta el 90% cuando el resultado de la deducción en las cuota por actividades de I+D e innovación tecnológica exceda del 10% de la cuota íntegra.

Para las islas de La Palma, La Gomera y El Hierro, el tope mínimo sobre la cuota del 80% del régimen general pasará en estas islas al 100% y el diferencial mínimo será de 45 puntos porcentuales. Además, los límites conjuntos (Anexo 3) de la declaración) del (60 % o del 90%) se elevan respectivamente al 70% y al 100%. Por supuesto, siempre y cuando la normativa UE de ayudas de estado lo permita.

Para la deducción por trabajadores con discapacidad, se incrementa en un 30% las cuantías deducibles para 2019 (artículo 94.bis Ley 20/1991).

También encontramos una deducción por dotaciones a la Reserva para Inversiones en Canarias, donde la cuantía de la deducción se determinará aplicando el tipo medio de gravamen a las dotaciones anuales a la reserva y tendrá como límite el 80% de la parte de la cuota íntegra que proporcionalmente corresponda a la cuantía de los rendimientos netos de explotación que provengan de establecimientos situados en Canarias. A efectos de la aplicación de los beneficios fiscales previstos con carácter particular para Canarias, deben tenerse en cuenta las limitaciones que, por aplicación de la normativa comunitaria, prevén las disposiciones adicionales primera a sexta del Real Decreto-ley 12/2006. Indicar que para periodos impositivos que se inicien a partir del 7 de noviembre de 2018, se modifican los apartados 2,4.A) y C), 5, 8 y 12 del artículo 27 de la Ley 19/1994.

4.5. Especialidades en la deducción por inversión en beneficios. Inversión en elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas

La deducción por Inversión en Beneficios únicamente puede aplicársela los contribuyentes del IRPF. Dan derecho a deducción los rendimientos netos de las actividades económicas del periodo impositivo 2018 o 2019 que se inviertan en 2019 por los contribuyentes que cumplan los requisitos establecidos por la LIS en el artículo 101 en elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias afectas a actividades económicas.

La deducción se cuantifica en un 5% de la base de deducción, si bien puede ser de un 2,5% cuando el contribuyente haya practicado la reducción por inicio del ejercicio de una actividad económica o se trate de rentas obtenidas en Ceuta y Melilla respecto de las que se hubiera aplicado la deducción por rentas obtenidas en dichos territorios.

El importe de la deducción no puede exceder de la suma de la cuota íntegra estatal y autonómica del periodo impositivo en el que se obtuvieron los rendimientos netos de actividades económicas. Y es incompatible con la aplicación de la libertad de amortización, con la deducción por Inversiones en Canarias y con la Reserva para inversiones en Canarias.

5

En las deducciones por donativos, hay que distinguir dos clases diferentes de incentivos, los previstos en la normativa del IRPF y los previstos en la normativa específica, Ley 49/2002, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.

La aplicación de las deducciones señaladas está sujetas a las siguientes normas:

a) La base de deducción no puede exceder del 10% de la base liquidable del contribuyente, salvo en actividades prioritarias de mecenazgo que es del 15%.

b) La deducción está condicionada a que se justifique la efectividad de la donación realizada –certificación expedida por la entidad donataria–.

5.1. Deducciones previstas en la normativa específica (Ley 49/2002)

5.1.1.Donativos que dan derecho a deducción (art. 17, Ley 49/2002)

Los donativos, donaciones y aportaciones realizadas con carácter irrevocable, puro y simple a las entidades incluidas en el ámbito de la Ley 49/2002 que dan derecho a la deducción son las siguientes:

a) Donativos y donaciones de bienes o de derechos y dinerarias.

b) Cuotas de afiliación a asociaciones que no se correspondan con el derecho a percibir una prestación presente o futura.

c) Constitución de un derecho real de usufructo sobre bienes, derechos o valores, realizada sin contraprestación.

d) Donativos o donaciones de bienes que formen parte del Patrimonio Histórico Español inscritos en el Registro General de Bienes de Interés Cultural o incluidos en el Inventario General de Bienes Muebles, así como de bienes culturales declarados o inscritos por las comunidades autónomas, de acuerdo con sus normas reguladoras.

e) Donativos o donaciones de bienes culturales de calidad garantizada a favor de entidades que persigan entre sus fines la realización de actividades museísticas y el fomento y difusión del patrimonio histórico artístico.

5.1.2.Base de deducción (art. 18 Ley 49/2002)

La determinación de la base de la deducción se fija en el artículo 18 Ley 49/2002 en función del tipo de donativo realizado:

a) Donativos dinerarios: la base de deducción será el importe de la donación.

b) Donativos o donaciones de bienes o derechos: la base de deducción se fija en el valor contable de los bienes o derechos donados en el momento de la transmisión, cuando se trate de bienes afectos a actividades económicas respecto de las que se lleve contabilidad ajustada al Código de Comercio. En los restantes casos, constituirá la base de deducción el valor determinado conforme a las normas del Impuesto sobre el Patrimonio.

c) De igual modo, se establecen las reglas para la cuantificación de la deducción cuando el donativo se refiera a la constitución de un derecho real de usufructo, donativos o donaciones de obras de arte de calidad garantizada y de bienes que formen parte del Patrimonio Histórico Español o donativos de bienes culturales declarados o inscritos por las comunidades autónomas. La Ley 49/2002 establece un límite máximo a la base de deducción, constituido por el valor normal en el mercado del bien o derecho en el momento de su transmisión. La base de la deducción prevista en la Ley 49/2002, se computará a efectos del límite establecido en el artículo 69.1 de la LIRPF.

En los derechos de usufructo la base de deducción se calcula:

a) Inmuebles, el importe que resulte de aplicar el 2% al valor catastral.

b) Sobre valores, el importe anual de los dividendos o intereses percibidos.

c) Sobre otros bienes o derechos, el importe anual resultante de aplicar el interés general del dinero de cada ejercicio al calor del usufructo, conforme a las reglas del ITP y AJD.

5.1.3.Cuantía de la deducción(art. 17 y ss. Ley 49/2002)

Se aplica la siguiente escala:

Base de deducción % deducción

Hasta 150 € 75

Resto de la base de deducción 30

Además, si en los dos periodos impositivos inmediatos anteriores se hubieran realizado donativos, donaciones o aportaciones con derecho a deducción en favor de una misma entidad por importe igual o superior, en cada uno de ellos, al del ejercicio anterior, el porcentaje de deducción aplicable a la base de la deducción en favor de esa misma entidad que excede de 150 euros será para el ejercicio 2018 del 35%.

5.1.4.Régimen prioritario de mecenazgo (art. 22 Ley 49/2002 y DA 58ª LPGE 2017)

Para el ejercicio 2019, la relación de actividades y programas prioritarios de mecenazgo ha sido establecida en la disposición adicional segunda.Uno del Real Decreto-ley 27/2018, de 28 de diciembre, por el que se adoptan determinadas medidas en materia tributaria y catastral, establece, para el ejercicio 2019, que serán actividades prioritarias de mecenazgo las incluidas en la disposición adicional 71ª de la Ley 6/2018, de Presupuestos Generales del Estado para 2018.

Para las actividades y programas regulados en la normativa arriba referenciada, el porcentaje de deducción de las donaciones, donativos y aportaciones que se realicen se eleva en cinco puntos porcentuales, por lo que quedará fijado en el 80%, 35% y 40%, respectivamente.

5.1.5.Justificación de los donativos (arts. 24 Ley 49/2002 y 6 RD 1270/2003, de 10 de octubre)

En el caso de donaciones efectuadas a entidades incluidas en el ámbito de aplicación de la Ley 49/2002, se exige justificación documental de la donación efectuada, en particular, certificación expedida por la entidad beneficiaria.

5.2. Deducciones por donaciones a fundaciones y asociaciones de utilidad pública no incluidas en el ámbito de aplicación de la Ley 49/2002 [art. 68.3.b) LIRPF]

Las donaciones a fundaciones legalmente reconocidas que rindan cuenta al órgano del protectorado correspondiente o asociaciones de utilidad pública a las que no resulte de aplicación la Ley 49/2002 darán derecho a la deducción del 10%. Únicamente dan derecho a deducción las donaciones en metálico, no generando derecho a la deducción la donación de bienes a tales entidades.

5.3. Donaciones privadas a partidos políticos (art. 68.3.c)

Pueden deducirse de la cuota íntegra del IRPF el 20% de las cuotas de afiliación y aportaciones a partidos políticos, coaliciones y agrupaciones de electores.

La base máxima de esta deducción es de 600 euros anuales y está constituida por las cuotas de afiliación y aportaciones satisfechas por sus afiliados, adheridos y simpatizantes, siempre condicionado a que se disponga del correspondiente documento acreditativo.

6

6.1. Rentas obtenidas en Ceuta o Melilla

Se consideran obtenidas en Ceuta o Melilla las siguientes rentas:

a) Los rendimientos del trabajo, cuando se deriven de trabajos de cualquier clase realizados en dichos territorios.

b) Los rendimientos que procedan de la titularidad de bienes inmuebles situados en Ceuta o Melilla o de derechos reales que recaigan sobre los mismos.

c) Las que procedan del ejercicio de actividades económicas efectivamente realizadas en Ceuta o Melilla, entendiéndose por tales, aquellas que cierren en estos territorios un ciclo mercantil que determine resultados económicos o suponga la prestación de un servicio profesional en dichos territorios.

d) Las ganancias patrimoniales que procedan de bienes inmuebles radicados en Ceuta o Melilla.

e) Las ganancias patrimoniales que procedan de bienes muebles situados en Ceuta o Melilla.

f) Los rendimientos del capital mobiliario procedentes de obligaciones o préstamos, cuando los capitales se hallen invertidos en dichos territorios y allí generen las rentas correspondientes.

g) Los rendimientos del capital mobiliario procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, cuando el objeto del arrendamiento esté situado y se utilice efectivamente en dichos territorios.

h) Las rentas procedentes de sociedades que operen efectiva y materialmente en Ceuta o Melilla y con domicilio y objeto social exclusivo en dichos territorios.

i) Los rendimientos procedentes de depósitos o cuentas en toda clase de instituciones financieras situadas en Ceuta o Melilla.

6.2. Contribuyentes que pueden aplicar la deducción y rentas a las que se aplica

6.2.1.Contribuyentes residentes en Ceuta o Melilla

a) Contribuyentes residentes en Ceuta o Melilla durante un plazo inferior a tres años: la deducción sólo alcanza a las rentas que se hayan obtenido en Ceuta o Melilla y será del 60% de la parte de cuota íntegra que proporcionalmente corresponda a las rentas computadas para la determinación de las bases liquidables que hubieran sido obtenidas en Ceuta o Melilla.

b) Contribuyentes residentes en Ceuta o Melilla durante un plazo igual o superior a tres años: podrán aplicar la deducción además de por las rentas obtenidas en Ceuta y Melilla, por las obtenidas fuera de dichos territorios.

El primer período impositivo en que podrán aplicar la deducción sobre las rentas obtenidas fuera de Ceuta y Melilla es el siguiente a aquel en que cumplan los 3 años de residencia en estos territorios. Para poder extender la aplicación de la deducción a rentas no obtenidas en Ceuta y Melilla, se exige que, al menos, la tercera parte del patrimonio neto del contribuyente, determinado conforme a la normativa del Impuesto sobre el Patrimonio, esté situado en Ceuta o Melilla. Se establece un límite máximo respecto de las rentas, que, habiéndose obtenido fuera de Ceuta y Melilla, pueden acogerse a la deducción: importe neto de los rendimientos y ganancias y pérdidas patrimoniales obtenidos en dichas ciudades.

6.2.2.Contribuyentes no residentes en Ceuta o Melilla

Los contribuyentes que no tengan su residencia habitual en Ceuta o Melilla podrán aplicar la deducción del 60% citada, por las rentas que se entiendan obtenidas en dichas ciudades. En ningún caso será aplicable la deducción por las siguientes rentas:

Las procedentes de Instituciones de Inversión Colectiva, salvo cuando la totalidad de sus activos esté invertida en Ceuta o Melilla.

Los rendimientos del trabajo.

Las ganancias patrimoniales que procedan de bienes muebles situados en Ceuta o Melilla.

Los rendimientos procedentes de depósitos o cuentas en toda clase de instituciones financieras situadas en Ceuta o Melilla.

7

7.1. Incentivos para la protección y difusión del Patrimonio Histórico Español (art. 68.5 LIRPF)

7.1.1.Actuaciones incentivadas

Las actuaciones que se incentivan mediante la aplicación de la deducción con el fin de proteger y difundir el Patrimonio Histórico Español son las siguientes:

a) La adquisición de bienes del Patrimonio Histórico Español fuera del territorio español para su introducción en este territorio, siempre que:

Los bienes sean declarados Bienes de Interés Cultural o incluidos en el Inventario General de Bienes Muebles, en el plazo de un año desde su introducción.

Los bienes permanezcan en territorio español y dentro del patrimonio del titular durante al menos cuatro años.

b) Conservación, reparación, restauración, difusión y exposición de bienes propiedad del contribuyente que sean declarados de interés cultural.

c) La rehabilitación de edificios, el mantenimiento y reparación de sus tejados y fachadas, así como la mejora de infraestructuras de su propiedad situadas en el entorno que sea objeto de protección de las ciudades españolas o de los conjuntos arquitectónicos, arqueológicos, naturales o paisajísticos y de los bienes declarados Patrimonio Mundial por la Unesco situados en España.

7.1.2.Base de deducción

La base de deducción en la modalidad de adquisición será el importe de la valoración efectuada por la junta de Calificación, Valoración y Exportación. En la modalidad de conservación, reparación, restauración, difusión y exposición, la base de deducción estará constituida por el importe de las inversiones o gastos que se realicen.

7.1.3.Cuantía de la deducción

La cuantía de la deducción será el resultado de aplicar a la base de deducción el porcentaje del 15%.

7.2. Límite de la deducción (art. 69.1 LIRPF)

La base de la deducción no podrá exceder del 10% de la base liquidable del contribuyente.

8

Hasta el 31-12-2014, los contribuyentes podían deducirse el 10,05% de las cantidades satisfechas en el periodo impositivo por el alquiler de la vivienda habitual, siempre que su base imponible resultase inferior a 24.107,20 euros, siendo la base máxima de deducción:

a) 9.040 euros anuales, cuando la base imponible era igual o inferior a 17.707,20 euros anuales.

b) 9.040 - [1,4125 x (BI -17.707,20)], cuando la base imponible esté comprendida entre 17.707,20 y 24.107,20 euros.

Si bien, a partir del 1-1-2015, la mencionada deducción ha sido suprimida sin perjuicio de que se haya establecido un régimen transitorio, pudiendo ser aplicada por los contribuyentes que cumplan los siguientes requisitos:

1º. Hubieran celebrado un contrato de arrendamiento con anterioridad al 01-01-2015

2º. Que, en relación con dicho contrato, hubieran satisfecho, con anterioridad a dicha fecha, cantidades por el alquiler de su vivienda habitual.

3º. Que hubiera tenido derecho a la deducción por alquiler de la vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas por el alquiler de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1-1-2015.

9

Con efectos a partir de 1 de enero de 2018, se estableció una deducción sobre la cuota a favor de contribuyentes que formen parte de una unidad familiar en la que uno de sus miembros resida en otro Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, no pudiendo, por esa razón, presentar declaración conjunta en el IRPF. Lo que se pretende es igualar la cuota a pagar del contribuyente residente en territorio español a la que hubiera soportado en el caso de que todos los miembros de la unidad familiar hubieran sido residentes fiscales en España.

9.1. Condiciones para su aplicación

Se aplica por aquellos contribuyentes que cumplan las siguientes condiciones:

a) Que forme parte de una de las modalidades de unidad familiar a las que se refiere el artículo 82.1 de la LIRPF.

b) Que la unidad familiar esté formada por contribuyentes por el IRPF y por residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo.

Es necesario que con el Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo en el que resida cualquiera de los miembros de la unidad familiar exista un efectivo intercambio de información tributaria en los términos previstos en el apartado 4 de la disposición adicional primera de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal.

9.2. Supuestos de exclusión de la aplicación de la deducción

No resultará de aplicación esta deducción cuando alguno de los miembros de la unidad familiar:

a) Hubiera optado por tributar en el régimen especial aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español con arreglo a lo dispuesto en el artículo 93 de la LIRPF.

b) Hubiera optado por tributar en el régimen previsto para contribuyentes residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea en el artículo 46 del texto refundido de la LIRNR.

c) No disponga de número de identificación fiscal.

Fuente: EXPANSION