4.- El Tribunal Supremo amplía las posibilidades de revocar las liquidaciones tributarias firmes

El Tribunal Supremo en su reciente Sentencia del pasado 4 de marzo de 2022, amplía las posibilidades de recuperación de lo ingresado por liquidaciones no recurridas, lo que supone un viento de aire fresco en un entorno normativo muy contrario a la adecuada defensa de los derechos de los contribuyentes.

La teoría de los actos consentidos se ha interpuesto tradicionalmente como una barrera infranqueable para los contribuyentes que no habían impugnado en el plazo ordinario de recurso administrativo (un mes en la esfera tributaria) las liquidaciones practicadas por la Administración Tributaria. Y supone una flagrante violación del principio de legalidad de la obligación tributaria, consagrado en nuestro ordenamiento jurídico tanto en nuestro texto constitucional como en la legislación ordinaria, en aquellos supuestos en los que una decisión administrativa o judicial posterior determinan la ilegalidad o inconstitucionalidad de las normas en virtud de las cuales se había dictado las correspondientes liquidaciones.

El posicionamiento del legislador ordinario ha sido dificultar la obtención de la devolución de los ingresos indebidos que se hubieran realizado al amparo de una norma que, tras la práctica de la correspondiente liquidación no recurrida, hubiera sido declarada contraria a Derecho. Con la misma orientación, contraria al respeto a la legalidad por parte de las decisiones administrativas y favorable a su mantenimiento para no afectar presupuestariamente a los entes que se hubieran lucrado con estos ingresos “no debidos”, se ha pronunciado el Tribunal Constitucional en su reciente Sentencia por la que se declara la inconstitucionalidad de la regulación legal de la plusvalía municipal (impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana). En ella el Tribunal Constitucional establece que no se podrá recuperar lo ingresado por las liquidaciones practicadas, en aplicación de su sentencia, si no hubieran sido impugnadas.

Por todo ello, llama favorable y poderosamente la atención la nueva jurisprudencia establecida por la reciente sentencia de 4 de marzo de 2022 (RC 7052/2019).

Si bien existían antecedentes (sentencias de 26 de septiembre de 2017 y de 19 de febrero de 2014) que reconocían el control judicial sobre la resolución que se dictara en el procedimiento de revocación instado por el interesado, las recientes sentencias del Tribunal Supremo de 9 y 14 de febrero de 2022 (RC 126/2019 y 442/2019), aclaran el modo a través del cual el ciudadano podrá recuperar ingresos indebidos derivados de liquidaciones firmes.

Lo primero que indica el Tribunal Supremo es que el contribuyente puede solicitar la devolución de lo ingresado al amparo de lo dispuesto en el procedimiento de devolución de ingresos indebidos y que, por ello, la Administración viene obligada a resolver y, de no hacerlo, se ponen en funcionamiento los mecanismos legalmente dispuestos para facilitar la impugnación y, en su caso, el reconocimiento del derecho al administrado.

La incardinación de la devolución de ingresos indebidos con los procedimientos especiales de revisión amplía las posibilidades de control judicial en los casos en que hubieran incurrido en motivo de nulidad de pleno derecho o cuando estuvieran afectados por alguna de las causas previstas para que pueda operar la revocación: la infracción manifiesta de la ley, la concurrencia de circunstancias sobrevenidas que pongan de manifiesto la improcedencia del acto y la indefensión causada en la tramitación del procedimiento.

El Tribunal Supremo no considera que la declaración de inconstitucionalidad de una norma sea un supuesto de infracción manifiesta de ley, por lo que deniega el derecho a obtener la revocación de la liquidación firme y consentida.

Sin embargo, en la reciente sentencia de 4 de marzo de 2022 se considera que una liquidación cuyo fundamento se encuentra en una Orden Ministerial que es objeto de anulación posterior a la firmeza de la liquidación, podría ser objeto de revocación al concurrir una circunstancia sobrevenida (la nulidad de la Orden) que afectaba a la situación jurídica del particular. El Tribunal Supremo considera que es evidente la concurrencia de la “circunstancia sobrevenida” por cuanto:

• Que se trata de un mandato jurisdiccional; en concreto, la anulación de la Orden en que se fundamentó la liquidación.
• Que es posterior al momento de la solicitud de devolución por parte del contribuyente, por lo que no podía, en aquel momento, esgrimirse como motivo para fundamentar la revocación.
• Que la anulación de la Orden, en realidad reconocía la exención tributaria del contribuyente, que era la causa por la que solicitaba la devolución.
• Que la sentencia del Juzgado que realiza, en concreto, una valoración fáctica de las características en las que apoya la mencionada exención tributaria.

Y concluye el Tribunal Supremo en su Sentencia de 4 de marzo de 2022 que, en una situación como la descrita, tanto el Juzgado como el Tribunal Superior de Justicia correspondiente actuaron con corrección al resolver sobre la revocación planteada, pues contaban con todos los elementos para pronunciarse sobre tal cuestión, sin necesidad de devolver las actuaciones a la Administración tributaria, resultando innecesario el inicio de un procedimiento de revocación cuando -justamente- la circunstancia sobrevenida consistía en la nulidad judicial de la Orden que había constituido el fundamento de la liquidación. Es evidente que tal nulidad, posterior y sobrevenida, resulta un motivo adecuado para acceder a la revocación de la liquidación firme.

Las consecuencias derivadas de la nueva jurisprudencia pueden ser muy relevantes, pues suponen el reconocimiento de una nueva vía para obtener la devolución de cuantías ingresadas al amparo de disposiciones legales o reglamentarias que se declaran contrarias a Derecho.