3.- Existe actividad económica de arrendamiento de inmuebles aunque el trabajador contratado a tiempo completo esté infrautilizado

A efectos de entender acreditado el cumplimiento de los requisitos exigidos por el art 25 LIRPF en el caso de una actividad económica de arrendamiento de inmuebles, el concepto de carga de trabajo no debe estar asociado en modo alguno a circunstancias tales como la de permanencia o no de un trabajador en un determinado centro de trabajo sino, fundamentalmente en sus dos manifestaciones: parque inmobiliario arrendado o en expectativa de arrendarse y el dinamismo que ello conlleve.

La Audiencia Nacional, en su sentencia de 23 de febrero de 2022, analiza un supuesto en el que el obligado tributario dotó una Reserva para Inversiones en Canarias (RIC) en los ejercicios objeto de recurso, pero la Inspección entendió que "no había quedado probado el carácter de actividad económica del arrendamiento de inmuebles que está efectuando la sociedad", por lo que la sociedad no tenía derecho a la RIC ni al tipo de gravamen previsto para las empresas de reducida dimensión.

El TEAR estimó el recurso por su falta de motivación respecto de la cuestión examinada (existencia o no de actividad económica de arrendamiento).

Por su parte, el TEAC estimó el recurso interpuesto por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria limitándose a reproducir lo resuelto por la Inspección.

A juicio de la Sala el debate se centra en el cumplimiento del segundo de los requisitos previstos en el artículo 25 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF), es decir, la existencia de un contrato de trabajo a tiempo completo y con el objeto de gestionar la actividad de arrendamiento de inmuebles.

Considera la Audiencia que no se ha cuestionado la existencia del contrato de trabajo, como acertadamente indica el TEAR, pues a los meros efectos fiscales, la Administración puede sostener que el contrato de trabajo es simulado, pero no es lo que ha ocurrido en el caso de autos, el actuario nunca ha discutido la existencia real de un contrato de trabajo, lo que sostiene es que la "carga de trabajo" existente no justifica la contratación.

Ahora bien, la ausencia real de "carga de trabajo" no puede ser examinada en abstracto, sino que debe ser analizada en cada caso concreto. [SAN, de 15 de febrero de 2019, recurso nº 145/2017].

Por tanto, una cosa es que el trabajador contratado a tiempo completo esté infrautilizado -que es lo que puede ocurrir en el caso de autos- y otra muy distinta que su contratación, atendiendo al volumen de la actividad, no sea necesaria.

Cobra así sentido el razonamiento del TEAR cuando indica que "el concepto de carga de trabajo no debe estar asociado en modo alguno a circunstancias tales como la de permanencia o no de un trabajador en un determinado centro de trabajo sino, fundamentalmente en sus dos manifestaciones: parque inmobiliario arrendado o en expectativa de arrendarse y el dinamismo que ello conlleve". Elementos que no son analizados por la Inspección.

La Sala resalta que, como afirmaba el TEAR, no se conocen con exactitud "los inmuebles afectos a la actividad (salvo que la actuante -que tampoco se dice- considere solo afectos los inmuebles efectivamente arrendados), como tampoco si los afectos, pero no arrendados, se encuentran o no en expectativa de que pudieran ser alquilados (anuncios en prensa, por ejemplo). Pero es que también se guarda absoluto silencio respecto de las características de los contratos de arrendamiento extendidos: su número, duración, forma de pago, etc.". Y es que si se analiza el informe de disconformidad se puede ver que hay facturas relativas a viviendas que no se contienen entre las que se arrendaron entre 2009 y 2011.

En conclusión, a juicio de la Sala tiene razón el TEAR cuando afirma que, si al final la base por la que se rechaza el beneficio fiscal es la ausencia de carga suficiente de trabajo, los datos que aporta la Inspección en este caso son insuficientes.

Finalmente, recuerda la Sala que, acreditado el cumplimiento de los requisitos exigidos por el art 25 LIRPF, la carga de probar la inexistencia de actividad económica corresponde a la Administración y lo que el TEAR le está diciendo a la Inspección, con razón, es que no ha aportado hechos suficientes para defender de una forma coherente su postura.