5.- Imputación temporal de las operaciones a plazos en el Impuesto sobre Sociedades: diferencias con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

En lo que aquí nos ocupa, en fecha 30 de abril de 2014, reflejó el interesado la venta de las participaciones sociales de la sociedad limitada que tenía contabilizadas en su activo. El resultado de dicha operación, es decir, el beneficio obtenido, se acogió al régimen de operaciones a plazos previsto en el art. 19 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS), siendo objeto de diferimiento la tributación del mismo en función de los cobros del crédito a su favor.

En su autoliquidación correspondiente al IS del ejercicio 2014, realizó en su base imponible un ajuste negativo por el importe del beneficio, acogiéndose voluntariamente al régimen de operaciones a plazos, procediendo al diferimiento de la tributación al haberse pactado un precio aplazado a un plazo máximo de 12 años.

En el ejercicio 2015 se produjo la transmisión del crédito al ser aportado el mismo en pago de la suscripción de participaciones sociales de las entidades NP, S.L. y LM, S.L., lo cual supuso su extinción.

Siendo esto así, el interesado manifiesta que no se ha producido una operación a plazos y que, por ello, la imputación del beneficio correspondiente a la venta de las participaciones debe imputarse al periodo impositivo 2014, el cual se encuentra prescrito en el momento de iniciarse el procedimiento inspector. Esta alegación se sostiene bajo el razonamiento de que la operación al liquidarse en un plazo inferior a un año no puede acogerse al régimen de operaciones a plazos, y por ello no puede ser trasladada su tributación al ejercicio 2015. Entiende que el incumplimiento de la condición de un año de duración de los contratos a plazos o con precio aplazado, supone una modificación del contrato inicial, mientras que la Inspección entiende que se trata de contratos independientes, de modo que las condiciones jurídicas del segundo no modifican la naturaleza del primero, sin perjuicio de los efectos que pudiera producir en el mismo, como es en este caso, la extinción del crédito.

Pues bien, si en el periodo impositivo 2014 el interesado optó por la aplicación del régimen de operaciones a plazos, realizando un ajuste negativo en su base imponible con el objeto de diferir la tributación, en el momento en el que se produjo el cobro en 2015 debió proceder a la integración en la base imponible del importe pertinente.

El hecho de que se produzca un cobro anticipado bien sea por la cantidad total o parcial, no supone una modificación de la operación a plazos, estando además esta circunstancia prevista en el art. 19.4 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS) al disponer que: "En caso de producirse el endoso, descuento o cobro anticipado de los importes aplazados, se entenderá obtenida, en dicho momento, la renta pendiente de imputación". Además, el TEAC entiende que, el hecho de que dicho cobro anticipado se produzca en un periodo inferior a un año no supone una modificación de la calificación de la operación, lo cual ocasionaría un instrumento para eludir la tributación de determinadas rentas, como ocurriría en el caso que aquí se analiza. Y ello, independientemente de cuál fuera finalmente el periodo transcurrido entre la entrega y el cobro del último plazo, refiriéndose el RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS) al vencimiento del último plazo y no a su cobro.

Así pues, de acuerdo con lo anterior, el Tribunal determina que, a efectos del IS, basta que se produzca el "cobro anticipado" de los importes aplazados para imputar la renta a fecha de cobro -a efectos del IRPF es necesaria la “transmisión en firme” de los efectos cambiarios antes de su vencimiento para que la renta se impute al periodo de su transmisión-, circunstancia que en el caso que nos ocupa se produjo en el ejercicio 2015, entendiendo el TEAC que la regularización efectuada por la Administración es conforme a Derecho, pues el interesado calificó la venta como una operación a plazos o con precio aplazado, contabilizándola y declarándola conforme a ello en el modelo 200 del IS correspondiente al periodo 2014, habiendo sido legalizada la contabilidad de dicho periodo en fecha 26 de agosto de 2015, según consta en el Registro Mercantil, fecha en la cual el crédito ya había sido objeto de transmisión, por lo que, voluntariamente optó el contribuyente por diferir la tributación en el ejercicio 2014 sobre la base del régimen previsto en el art. 19.4 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS), procediendo imputar la renta obtenida al momento de su cobro, esto es, al ejercicio 2015.