1.- Modificaciones de los reglamentos de desarrollo de la Ley General Tributaria

El 30 de diciembre se publicaron en el BOE cuatro Reales Decretos que modifican los Reglamentos de desarrollo de la LGT:

Real Decreto 1070/2017, de 29 de diciembre, por el que se modifican el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (“el Reglamento de Inspección”), y el Real Decreto 1676/2009, de 13 de noviembre, por el que se regula el Consejo para la Defensa del Contribuyente.

Real Decreto 1071/2017, de 29 de diciembre, por el que se modifica el Reglamento General de Recaudación, aprobado por el Real Decreto 939/2005, de 29 de julio.

Real Decreto 1072/2017, de 29 de diciembre, por el que se modifica el Reglamento General del régimen sancionador tributario, aprobado por el Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre (“el Reglamento Sancionador”).

Real Decreto 1073/2017, de 29 de diciembre, por el que se modifica el Reglamento General de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, Ley General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo.

Las modificaciones de estos Reglamentos, que han entrado en vigor (en general, y con las excepciones que se señalan más abajo) el 1 de enero de 2018, tienen como objetivo declarado la lucha contra el fraude fiscal, la agilización de las relaciones jurídico-tributarias, el incremento de la eficacia administrativa, el reforzamiento de la seguridad jurídica y la reducción de la litigiosidad.

Las principales novedades son las siguientes:

Modificaciones en el Reglamento de Inspección y de Aplicación de los Tributos

Salvo determinadas previsiones específicas, las modificaciones que se desarrollan a continuación serán de aplicación a los procedimientos tributarios iniciados a partir de la fecha de su entrada en vigor (1 de enero de 2018).

Modificaciones en materia de obligaciones censales y de comunicación con la Administración tributaria.

a) Se establece la obligación de comunicar, en la declaración de baja en el censo de Empresarios, Profesionales Retenedores, la identificación de los sucesores en las correspondientes actividades, en caso de fallecimiento de personas físicas que desarrollen actividades económicas o profesionales, así como en los supuestos de transformación, extinción, disolución o liquidación de personas jurídicas y de entidades sin personalidad.

Dicha obligación conlleva la obligación de presentar por parte de personas jurídicas y demás entidades copia de las escrituras o documentos que modifiquen los anteriormente vigentes.

Como consecuencia directa del establecimiento de la referida obligación, se modifica la declaración censal (modelo 036) incorporando un apartado específico para indicar esta información.

b) Se establece la posibilidad de que las personas físicas o entidades que realicen actividades económicas o profesionales puedan presentar mediante el Documento Único Electrónico (DUE) no sólo la declaración censal de alta, como hasta ahora, sino también las posteriores declaraciones de modificación y baja.

c) Con la finalidad de impedir que el NIF provisional pueda devenir permanente en el caso de entidades que no se hayan constituido de manera efectiva, se establece un periodo de validez de seis meses cuyo transcurso posibilita la aplicación de los procedimientos de rectificación censal y revocación del número de identificación fiscal.

d) Se establece la posibilidad de solicitar la rehabilitación del NIF previamente revocado cuando el solicitante acredite que han desaparecido las causas la revocación. En el caso de sociedades, deberá comunicarse la identificación de quienes ostentan la titularidad del capital social, identificando a los representantes legales y el domicilio fiscal.

Modificaciones en materia de suministro de información

a) Sujetos pasivos del IVA inscritos en el régimen de devolución mensual: En relación con los sujetos pasivos del IVA inscritos en el régimen de devolución mensual, que deben llevar los libros registro del impuesto a través de la Sede Electrónica de la Agencia Tributaria, se especifica que quedan exonerados de la obligación de presentar la Declaración informativa sobre operaciones incluidas en los libros registro (modelo 340).

b) Obligación de información específica para las personas o entidades que intermedien en la cesión del uso de viviendas con fines turísticos.

Estos intermediarios deberán identificar a los cesionarios y cedentes de la vivienda cedida y el importe por el que se ha cedido.

Quedan excluidos quienes se dediquen al arrendamiento o subarrendamiento de viviendas (tal y como se definen en la Ley 29/1994, de Arrendamientos Urbanos) y los alojamientos turísticos regulados por su normativa específica como establecimientos hoteleros, alojamientos en el medio rural, albergues y campamentos de turismo, entre otros. También queda excluido el derecho de aprovechamiento por turno de bienes inmuebles.

Modificaciones en materia de notificaciones electrónicas

El régimen de notificaciones electrónicas deja de regularse por el presente reglamento para remitirse a las disposiciones contenidas en la Ley 39/2015, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas y su normativa de desarrollo. No obstante, se prevé que puedan establecerse especialidades en materia tributaria.

Modificaciones en materia de información y asistencia a los obligados tributarios

a) Se incorpora un nuevo mecanismo dirigido a la Administración Tributaria a efectos de informar y prestar asistencia informativa a los obligados tributarios: se trata de las disposiciones interpretativas o aclaratorias.

Dichas disposiciones serán dictadas por los órganos de la Administración Tributaria que tengan atribuida la iniciativa para la elaboración de disposiciones en el orden tributario y se publicarán en el boletín oficial que corresponda, pudiendo ser sometidas a información pública si su naturaleza lo aconseja.

b) Régimen de consolidación fiscal en el Impuesto sobre Sociedades: En relación con el régimen de consolidación fiscal en el Impuesto sobre Sociedades (en aquellos casos en que la entidad dominante no resida en territorio español y, por tanto, deba existir una entidad representante en España) se establece que si cambia la sociedad representante no se alterará la competencia del órgano actuante respecto de los procedimientos de aplicación de los tributos ya iniciados sobre el grupo.

En los mismos términos se incluye en la norma reglamentaria la referencia al régimen especial del grupo de entidades del IVA.

c) Consultas tributarias: En materia de consultas tributarias se establece la presentación obligatoria por medios electrónicos para aquellos sujetos que deban relacionarse por dichos medios con la Administración Tributaria.

Cuando el consultante actúe mediante representante deberá aportar la documentación acreditativa de la representación.

Se especifica el procedimiento para aquellas consultas cuyo objeto verse sobre la existencia de un establecimiento permanente o una transacción transfronteriza.

d) Modificaciones en materia de certificados de deudas tributarias: Se establece un nuevo requisito para entender que el obligado tributario se encuentra al corriente de las obligaciones tributarias en supuestos de delito contra la Hacienda Pública, ya que el obligado tributario que pretenda obtener dicho certificado no deberá tener pendiente de ingreso responsabilidades civiles ni cantidades en concepto de multas derivadas del delito frente a Hacienda.

Modificaciones en materia del procedimiento inspector

a) Plazo del procedimiento inspector: Se ajusta la norma reglamentaria a la nueva regulación legal del plazo del procedimiento inspector que prevé, en lugar de las interrupciones justificadas y las dilaciones no imputables a la Administración, determinados supuestos de suspensión y de extensión del plazo, los cuales deberán documentarse adecuadamente para que el obligado pueda conocer la fecha límite del procedimiento.

b) Publicidad del criterio administrativo: Siguiendo el mandato legal, se regula también la publicidad de los criterios administrativos derivados de los informes en los que se haya apreciado la existencia de conflicto en la aplicación de la norma tributaria a efectos de poder sancionar otros supuestos sustancialmente iguales.

Se establece la publicación por la sede electrónica de la Agencia Tributaria, cuando la competencia para la emisión de la consulta sea el Estado, o en los medios de otras Administraciones Tributarias, cuando se trate de tributos cuyo órgano competente para la emisión de las consultas se integre en otras Administraciones. Dichos criterios deberán ser publicados trimestralmente.

c) Expedientes de derivación de responsabilidad: Se establecen dos modificaciones:

i. La necesidad que, durante el trámite de audiencia, el responsable dé su conformidad expresa para poder gozar de la reducción del 30% del importe de las sanciones derivadas (la conocida como “reducción por conformidad”).

ii. Para que sea competente el órgano de Inspección y no el de Recaudación, es suficiente con que exista un intento de notificación o la puesta a disposición por medios electrónicos, del acuerdo de derivación de responsabilidad dentro del periodo voluntario de pago del deudor principal. Hasta ahora se exigía la efectiva notificación dentro de ese plazo. De este modo se reducen los supuestos en los que el procedimiento de declaración de responsabilidad deba tramitarse por los órganos de recaudación.

Modificaciones en supuestos de delito contra Hacienda Pública:

Se incorpora al Reglamento un nuevo capítulo en el que se regula tanto las situaciones en las que puede apreciarse los indicios de delito (incluyendo el órgano y momento procesal en que pueden concurrir dichos indicios) como también las cuestiones procedimentales a seguir cuando los indicios de la comisión del delito se ponen de manifiesto durante el curso de un procedimiento inspector. En estos casos se especifican los supuestos en los que la Inspección no podrá dictar liquidación y cuándo podrá dictar liquidación vinculada a delito.

Asimismo, se incorpora el método de cálculo y la tramitación de las liquidaciones respecto de un mismo tributo y periodo cuando existan elementos vinculados a la existencia del delito fiscal y otros que no.

También se desarrollan los efectos derivados de la resolución judicial sobre la liquidación vinculada a delito que ya habían sido establecidos a grandes rasgos en la LGT.

Nuevo supuesto de silencio administrativo negativo:

Se ha modificado la Disposición Adicional Primera del Real Decreto 1065/2007 para establecer un nuevo supuesto de silencio negativo: los procedimientos de solicitud de autorización de rectificación de facturas se entenderán desestimados cuando venza el plazo máximo sin que se haya notificado resolución expresa.

Modificaciones en el Reglamento Sancionador

A señalar las siguientes modificaciones:

a) Responsabilidad por infracción formal por falta de presentación de las autoliquidaciones, declaraciones u otros documentos: Se elimina la responsabilidad por infracción formal por falta de presentación de las autoliquidaciones, declaraciones u otros documentos con trascendencia tributaria por medios electrónicos o telemáticos cuando se hubieran presentado por otros medios y siempre que se presenten por medios electrónicos o telemáticos antes de cualquier requerimiento previo efectuado por la Administración Tributaria o inicio de procedimiento sancionador.

b) Sanciones asociadas al sistema de Suministro Inmediato de Información en el IVA (SII).

Este tema ya fue comentado en nuestros anteriores Apuntes de febrero.

c) Otras modificaciones en materia del procedimiento sancionador

Como consecuencia del establecimiento de una sanción específica prevista para supuestos de incumplimiento de la obligación informativa sobre bienes y derechos en el extranjero (modelo 720), se incorporan determinadas modificaciones en el régimen sancionador a efectos de excluir la aplicación de criterios de calificación generales.

Es decir, en la práctica, funcionarán dos sistemas sancionadores independientes: por un lado el del modelo 720 y por otro, el general, sin que cualquiera de los dos sirva para determinar la aplicación de agravantes en el otro.

• Se prevé un supuesto en el que el procedimiento sancionador pueda durar más de 6 meses: cuando haya una orden de completar el expediente en un procedimiento inspector tras la incoación de una Acta, el plazo entre dicha orden y la notificación de la nueva Acta o del nuevo trámite de audiencia no computará a los efectos de la duración máxima de 6 meses del procedimiento sancionador.
• La modificación incorpora determinados ajustes en la regulación del procedimiento sancionador a los efectos de adaptar dicha normativa a la regulación legal de tramitación del delito fiscal y de otros delitos contra la Hacienda Pública en sede administrativa.

Modificaciones en el Reglamento de Revisión

El Real Decreto que modifica este Reglamento entró en vigor el 1 de enero 2018; no obstante, las normas que prevén la reducción proporcional de garantías aportadas para la suspensión serán de aplicación cuando se realice la solicitud de suspensión por los órganos de la Administración a partir de la entrada en vigor del Real Decreto.

Las principales modificaciones introducidas en el Reglamento de Revisión son las siguientes:

a) Procedimientos amistosos: Se establece que los procedimientos internos de revisión quedarán suspendidos de acuerdo con la LGT por la tramitación de los procedimientos amistosos previstos en los convenios y tratados internacionales.

Como novedad, se prevé que la autoridad española competente deberá comunicar al órgano revisor los recursos administrativos o judiciales interpuestos por el solicitante o por las demás partes implicadas que consten en la solicitud de inicio del procedimiento amistoso o cualquier otro recurso de los que tuviese conocimiento.

b) Procedimiento de revocación: Se establece que el informe del servicio jurídico será posterior a la propuesta de resolución, siguiendo así la regla general de los procedimientos de revisión.

c) Suspensión de las deudas tributarias:

Suspensión de las sanciones: Se prevé que la suspensión de las sanciones no se extenderá a las impugnaciones que puedan realizar los responsables previstos en el artículo 42.2 de la LGT, es decir:

- Los que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración Tributaria.

- Los que, por culpa o negligencia, incumplan las órdenes de embargo.

- Los que, con conocimiento del embargo, la medida cautelar o la constitución de la garantía, colaboren o consientan en el levantamiento de los bienes o derechos embargados, o de aquellos bienes o derechos sobre los que se hubiera constituido la medida cautelar o la garantía.

- Las personas o entidades depositarias de los bienes del deudor que, una vez recibida la notificación del embargo, colaboren o consientan en el levantamiento de aquéllos.

Obligaciones conexas: Tal y como se establece en la LGT, se regula que en caso de estimación de un recurso o una reclamación contra una liquidación de una deuda que, a su vez, ha determinado el reconocimiento de una devolución a favor del obligado tributario, la garantía aportada para suspender dicha liquidación quede afecta al reintegro de la correspondiente devolución conexa.

Garantías para la suspensión: En relación con las garantías para la suspensión en vía revisora del acto impugnado, se establece que dichas garantías deberán cubrir, además del importe del acto impugnado y los intereses de demora que genera la suspensión, los recargos que procederían en caso de ejecución de la garantía.

Modificación en las reclamaciones económico-administrativas

a) Supresión de la sala desconcentrada de Alicante: Se suprime la sala desconcentrada de Alicante del TEAR de la Comunidad Valenciana (Sala de Alicante/ Alacant, con sede en Alicante, con competencia sobre dicha provincia) y se contempla la posibilidad de que el Presidente del TEAC pueda atribuir mediante resolución a los miembros de cualquier órgano económico-administrativo la función de resolver reclamaciones propias de la competencia de otro, pudiendo desde ese momento constituirse como órgano unipersonal o como Sala de éste.

b) Reglas concretas en relación con las cuantías en las reclamaciones económico-administrativas: Se establecen reglas concretas en relación con las cuantías en las reclamaciones económico-administrativas:

• Con carácter general, será el importe del acto o actuación objeto de la reclamación. Los actos que no contengan o no se refieran a una cuantificación económica y las sanciones no pecuniarias se considerarán de cuantía indeterminada.
• Si lo impugnado fuese una base imponible o un acto de valoración y no se hubiera practicado liquidación, la cuantía de la reclamación será el importe de aquéllos.

En los siguientes supuestos, la cuantía de la reclamación será:

(i) En las reclamaciones contra actos por los que se minore o se deniegue una devolución o compensación solicitada por el sujeto, la diferencia entre la devolución o compensación solicitada y la reconocida por la Administración, más, en su caso, el importe que resulte a ingresar.

(ii) En las reclamaciones contra actos de disminución de bases imponibles negativas (BIN) declaradas por el obligado tributario, la BIN que haya sido regularizada por la Administración. Además:

•  Si el acto administrativo exige además una deuda tributaria a ingresar, se atenderá al mayor de los dos importes siguientes: la BIN declarada que ha sido regularizada o la deuda tributaria a ingresar.
• Si además de la BIN declarada se solicitó una devolución, se atenderá al mayor de los dos importes siguientes: la BIN que ha sido suprimida y el importe que resulte de la aplicación de lo establecido en el apartado (i) anterior.

Si los importes comparados determinan distintas vía de recurso o procedimiento, se tendrá por mayor importe aquél que supere la cuantía necesaria para el recurso de alzada y, en su defecto, aquel que supere la cuantía establecida para el procedimiento abreviado, aunque en términos absolutos sean inferiores.

(iii) En las reclamaciones contra diligencias de embargo, el importe por el que se sigue la ejecución.

(iv) En las reclamaciones contra acuerdos de derivación de responsabilidad, el importe objeto de derivación.

(v) En las reclamaciones contra sanciones, su importe previo a la aplicación de las posibles reducciones.

(vi) En las reclamaciones contra resoluciones de procedimientos iniciados por una solicitud de devolución de ingresos indebidos, por una solicitud de rectificación de una autoliquidación o por una solicitud de compensación, la diferencia entre lo solicitado y lo reconocido por la Administración. Si la solicitud no permitiera concretar la cantidad a la que se refiere, la reclamación se considerará de cuantía indeterminada.

(vii) En las reclamaciones sobre determinados componentes de la deuda tributaria, el componente o la suma de los componentes que sean objeto de impugnación.

• Cuando el acto administrativo objeto de reclamación incluya varias deudas, bases, valoraciones, o actos de otra naturaleza, se considerará como cuantía de la reclamación interpuesta la de la deuda, base, valoración o acto de mayor importe que se impugne, sin que a estos efectos proceda la suma de todos los consignados en el documento. Las reclamaciones contra actos que realicen varios pronunciamientos y solo alguno de ellos contenga o se refiera a una cuantificación económica, se considerarán de cuantía indeterminada.
• En las reclamaciones sobre actuaciones u omisiones de los particulares, se atenderá a la pretensión del reclamante.

c) Régimen de notificaciones:

Se establece expresamente que los Tribunales Económico-Administrativos notificarán sus resoluciones a los interesados. Las notificaciones se practicarán por el medio señalado al efecto por el interesado.

No obstante, la notificación será por medios electrónicos en los casos en los que exista obligación de relacionarse de esta forma con la Administración.

d) Cuantificación de costas: Se regulan los criterios de cuantificación de costas en la reclamación económico-administrativa:

Las costas se cuantificarán en el 2% de la cuantía de la reclamación, con un mínimo de 150 euros para las reclamaciones o recursos resueltos por órgano unipersonal y de 500 euros para los que se resuelvan por órgano colegiado. En caso de reclamaciones de cuantía indeterminada, las costas se cuantificarán en las cuantías mínimas referidas. Estas cuantías podrán actualizarse por Orden Ministerial.

Modificaciones en el Reglamento de Recaudación

El Real Decreto entró en vigor el 1 de 2018 (salvo en lo relativo a determinadas normas sobre el desarrollo del procedimiento de subasta, que se aplicarán a los procedimientos iniciados a partir del 1 de septiembre de 2018).

Las principales modificaciones introducidas en el Reglamento General de Recaudación son las siguientes:

a) Supuestos en los que no se admitirán pagos en especie: Se establecen supuestos en los que no se admitirán los pagos en especie.

b) Solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de deudas tributarias: En relación con las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de deudas tributarias:

• Se establecen nuevos requisitos para su tramitación cuando se hayan efectuado en el transcurso de procedimientos concursales.
• Se prevé que en caso de concurrencia de una solicitud de aplazamiento o fraccionamiento con una solicitud de suspensión en sede de un procedimiento de revisión se dará preferencia a la segunda solicitud, provocando la inadmisión y archivo de la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento para evitar la dilación en la tramitación del procedimiento.
• Se inadmitirá la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento presentada por el obligado tributario si hay suspensión de la tramitación del delito fiscal en sede administrativa.
• En el caso de aplazamientos o fraccionamientos solicitados en periodo ejecutivo, la garantía deberá incluir los recargos del periodo ejecutivo y los intereses de demora que genere el aplazamiento más un 5% de la suma de ambas partidas.
• Se inadmitirán las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento cuando se refieran a autoliquidaciones sobre las que se haya iniciado un procedimiento de inspección, suspendido por su remisión al Ministerio Fiscal o a la jurisdicción competente.

c) Compensación de oficio: Se prevé la compensación de oficio de las cantidades a ingresar y a devolver relativas a obligaciones tributarias conexas que pudieran surgir como consecuencia de la ejecución de la resolución de un recurso administrativo o de un procedimiento de reclamación económico-administrativa, debiéndose producir el ingreso o la devolución del importe diferencial que proceda. En este caso, se procederá igualmente a la liquidación de los intereses de demora correspondientes, que también deberán ser objeto de compensación en el mismo acuerdo.

d) Procedimientos de embargo: En los procedimientos de embargos se introducen varias novedades de interés:

• Se facilita el embargo de depósitos y cuentas en entidades de crédito. Mediante la nueva redacción, el embargo puede extenderse a todos los bienes y derechos existentes en dicha entidad de crédito dentro del ámbito correspondiente a la Administración (estatal, autonómico o local). Conforme a la redacción anterior, el embargo sólo podía extenderse a los bienes obrantes en la oficina a la que se hubiese dirigido el embargo. Esta misma regla rige para el caso de valores depositados.
• Se regula la prohibición legal expresa de disposición de determinados bienes inmuebles por parte de las sociedades cuando se hubieran embargado determinadas acciones o participaciones de las mismas, a cuyos efectos se introduce la posibilidad de anotación preventiva de la prohibición de disponer en el Registro de la Propiedad que corresponda.
• Se introducen diversas novedades en relación con los procedimientos de enajenación de los bienes embargados, fundamentalmente en lo que se refiere al procedimiento de subasta.

e) Procedimientos de declaración de responsabilidad:

• Se establece la obligatoriedad, en su caso, de dar la conformidad expresa en el trámite de audiencia abierto en el procedimiento de declaración de responsabilidad para poder disfrutar de la reducción correspondiente.
• Se regulan las particularidades en materia de declaración de responsabilidad asociada a la liquidación vinculada a delito fiscal.

f) Regulación de la exacción de la responsabilidad civil por delito contra la Hacienda Pública: Se modifica la regulación de la exacción de la responsabilidad civil por delito contra la Hacienda Pública para adaptarla a la nueva tramitación administrativa del delito, haciendo referencia expresa a la recaudación de la pena de multa.

g) Actos dictados por los órganos de recaudación de la AEAT en el ejercicio de las competencias de investigación patrimonial en los procesos por delito contra la Hacienda Pública: Se establece que contra los actos dictados por los órganos de recaudación de la AEAT en el ejercicio de las competencias de investigación patrimonial en los procesos por delito contra la Hacienda Pública podrá interponerse recurso de reposición o reclamación económico-administrativa, salvo que los motivos de impugnación aducidos se refieran a la adecuación de los actos impugnados con el objeto del proceso penal por delito contra la Hacienda Pública, en cuyo caso la cuestión deberá plantearse ante el órgano judicial penal competente.

Modificaciones en el Real Decreto que regula el Consejo para la Defensa del Contribuyente

a) Limitación al periodo de mandato de los miembros elegidos: Se limita el periodo de mandato de los miembros elegidos a 5 años renovables para facilitar la diversidad en la composición del Consejo (en el caso del presidente, se establece un periodo de tres años renovables).

b) Cambios en el régimen de inadmisión de quejas y sugerencias: Se introducen cambios en el régimen de inadmisión de las quejas y sugerencias con el objetivo de agilizar su trámite, permitiendo que se inadmitan por reiteración.