3.- El cambio del régimen matrimonial de separación de bienes al de gananciales tiene consecuencias en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

La Dirección General de Tributos en su consulta vinculante V1992/2024, de 18-09-2024, da respuesta a un contribuyente, actualmente casado bajo el régimen de separación de bienes, y que planea modificar su régimen matrimonial a sociedad de gananciales mediante capitulaciones matrimoniales. Ambos cónyuges aportarán sus bienes privativos a la sociedad de gananciales. Se presupone que las aportaciones serán gratuitas, es decir, no constituyen contraprestaciones. La Ley 35/2006 (Ley IRPF) establece que las entidades sin personalidad jurídica, como la sociedad de gananciales, no son contribuyentes del IRPF. En su lugar, los ingresos y rendimientos se atribuyen a las personas físicas, en este caso, los cónyuges.

El art. 11.3 de la misma ley dispone que, a efectos fiscales, los bienes de la sociedad de gananciales se atribuyen por mitades iguales a cada cónyuge, salvo prueba de una cuota distinta.

Los efectos de la aportación de bienes privativos son los siguientes:

Transmisión parcial: La aportación gratuita de un bien privativo por parte de uno de los cónyuges se considera, fiscalmente, una alteración patrimonial. Esto genera:

• No transmisión del 50%: El cónyuge aportante sigue siendo titular del 50% del bien en la sociedad de gananciales, por lo que esta parte no se considera transmitida.
• Transmisión del 50% restante: Se produce una transmisión del 50% del bien al otro cónyuge, lo que supone una alteración en el patrimonio del aportante.

Ganancia o pérdida patrimonial: Según el art. 33.1 Ley IRPF, la aportación del bien privativo genera una ganancia o pérdida patrimonial, calculada por la diferencia entre el valor de adquisición del bien y el valor de transmisión, que se basa en las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin exceder el valor de mercado. Si la operación resulta en una pérdida patrimonial, esta no será computable en el IRPF por tratarse de una liberalidad. Si se genera una ganancia patrimonial, esta se integrará en la base imponible del ahorro.

Con lo cual, la aportación gratuita de un bien privativo a la sociedad de gananciales tiene implicaciones en el IRPF para cada cónyuge aportante, al producirse una alteración en su patrimonio por la transmisión parcial del 50% del bien al otro cónyuge.

Por lo que respecta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, la aportación a título gratuito por un cónyuge de un bien privativo a su sociedad de gananciales no se encuentra sujeta al ITPAJD, ni puede ser sometida a gravamen por el Impuesto sobre Donaciones la sociedad de gananciales, como patrimonio separado, en tanto que sólo puede serlo las personas físicas y aquellas instituciones o entes que especialmente se prevea legalmente, sin que exista norma al efecto respecto de las sociedades de gananciales, y sin que quepa confundir la operación que nos ocupa, en la que el beneficiario es la sociedad de gananciales, con la aportación a título gratuito por un cónyuge de un bien privativo a favor del otro cónyuge.