1.- Retribución de los Administradores y Consejeros

La previsión incluida en el artículo 15.e) de la LIS facilita la deducibilidad de las retribuciones salariales que, en su caso, puedan percibir los administradores o consejeros de una entidad por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral ordinario con la entidad. (Hasta ese momento, a raíz de la llamada “doctrina del vínculo” –de acuerdo con la cual la relación jurídica de un consejero o administrador con su entidad es sólo mercantil, aunque también asuma funciones ejecutivas de alta dirección, de manera que la relación laboral de alta dirección es absorbida por la primera-, la Administración tributaria había venido rechazando, de manera muy discutible, la deducción de la componente de la retribución del administrador o consejero satisfecha como salario, cuando no hay previsión estatutaria específica).

Se trata de una modificación muy positiva en la medida en que, a efectos de la deducibilidad del gasto en el Impuesto sobre Sociedades, se distinguen las funciones directivas añadidas que, en su caso, pueden realizar los administradores, de las propias del cargo de administrador, y se da a las primeras un tratamiento fiscal diferenciado, sin hacerlas depender de la previsión estatutaria específica y del acuerdo de junta sí requeridos para la retribución del cargo de administrador. Desde que se aprobó la nueva LIS la DGT ha venido interpretando en esta línea la previsión a la que nos referimos, considerando deducibles las retribuciones que percibe el administrador único de una sociedad por el ejercicio de funciones de alta dirección distintas a las correspondientes al cargo de administrador, aun cuando dicho cargo sea gratuito según los estatutos (CV 3104-16, de 5 de julio).

En cualquier caso, y dada la redacción del apartado f) inmediato siguiente del mismo artículo 15 LIS, que establece la no deducibilidad de “los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico”, resulta recomendable cumplir con todas las prescripciones mercantiles en materia de retribución a los administradores -artículos 217 y siguientes de la Ley de Sociedades de Capital, así como el artículo 249 para el caso de consejeros con funciones ejecutivas-, también respecto de las funciones ejecutivas, para evitar interpretaciones alternativas desde la Administración Tributaria. Ésta, sin embargo, entendemos, que quedaría constreñida para realizar tales interpretaciones por diversas resoluciones de la DGT, en sentido favorable al contribuyente.

En esa línea, debe recordarse lo dispuesto por el Tribunal Supremo en su sentencia de 26 de febrero de 2018. En dicha sentencia, que se refiere a una sociedad no cotizada y que además no fija doctrina, el Alto Tribunal establece la necesidad de que las retribuciones a los consejeros por las funciones ejecutivas que realicen en virtud de cualquier título cumplan los requisitos de reserva estatutaria y aprobación en junta general establecidos en el artículo 217 de la Ley de Sociedades de Capital, además de encontrarse formalizadas en el contrato regulado en el artículo 249 de la misma Ley.

Esta Sentencia suscitó un gran revuelo entre los profesionales de la esfera mercantil, de forma que no tardaron en llegar algunas resoluciones de la Dirección General de Registros y del Notariado, de los meses de octubre y noviembre de 2018 interpretando lo señalado por el Tribunal Supremo.